Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2.9.5 Qualifikationskonflikte Kapitalgesellschaft/Personengesellschaft

Tz. 118

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Das dt StR kennt grds keine Bindung an die stliche Würdigung durch einen ausl Staat. Daher werden ausl Gesellschaften aus dt Sicht einem sog Typenvergleich unterzogen, nach dem sich entscheidet, ob eine solche Gesellschaft für Zwecke der dt Besteuerung als (eigenes) KSt-Subjekt oder als "transparente" Pers-Ges aufgefasst wird (grundlegend schon s Urt des RFH v 12.02.1930, RStBl 1930, 444; s § 2 KStG Tz 8 mwNachw). Da auch das jeweilige ausl StR regelmäßig die dt Einordnung nicht als für sich verbindlich ansieht, kommt es immer wieder vor, dass diesbzgl die dt und die ausl Einordnung unterschiedlich ausfallen (Qualifikationskonflikt, hier in Form des sog Zurechnungskonflikts, weil Eink verschiedenen St-Subjekten zugeordnet werden). Dieser Konflikt ist denkbar

• sowohl unmittelbar für das inl KSt-Subjekt, welches eine Anrechnung begehrt,
• als auch für Eink aus Gesellschaften, an denen das inl KSt-Subjekt beteiligt ist.

Diese Fälle sind problematisch und die Lösungen zT str. Im Grundsatz besteht aber weitgehende Einigkeit darüber, dass zwar einerseits eine abweichende Einordnung durch den ausl Staat nicht dazu führen kann, dass diese Würdigung für die deutsche Besteuerung in irgendeiner Weise übernommen wird, dass aber andererseits die abw ausl Würdigung angesichts des Zweckes der Vermeidung der Doppelbesteuerung für die Frage der Anrechnung nicht zur Versagung derselben führen soll, wenn und soweit diese nur an fehlender St-Subjektidentität scheitern sollte (s Wagner, in Blümich, § 34c EStG Rn 35; s Pohl, in Blümich, § 26 KStG Rn 25; s Wassermeyer/Lüdicke, in F/W/B/S, § 34c EStG Rn 130; s Jochimsen/Schnitger, in Sch/F, § 26 Rn 70 mwNachw; auch s BMF v 16.04.2010, BStBl I 2010, 354 Tz 4.1.4.1; strenger s Roser, in Gosch, KStG, § 26 Rn 31: nur Billigkeitsweg). Letztlich liegt dem der Gedanke zugrunde, dass es – jedenfalls idR – sachlich nicht gerechtfertigt wäre, betroffene Stpfl nur deswegen schlechter zu behandeln als in "normalen" Konstellationen, weil das ausl Rechtssystem andere Zurechnungsregeln aufweist. In den folgenden Tz werden die diesbzgl unter § 26 KStG fallenden Grundkonstellationen näher betrachtet (außerdem auch s Tz 233 ff zu DBA-Fällen):

Tz. 119

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Zum Fall, dass ein ausl Staat das inl KSt-Subjekt nicht als solches akzeptiert (auch s Tz 121), gilt Folgendes:

Beispiel:

Die inl Kap-Ges K betreibt im Staat A, mit dem D kein DBA abgeschlossen hat, eine BetrSt. Der Staat A würdigt (nach seinem "Typenvergleich") die K als Pers-Ges und deswegen als stlich "transparent". Deshalb besteuert A nicht die K, sondern deren (in D unbeschr stpfl) Gesellschafter bzgl des Gewinns der BetrSt. Sowohl K als auch deren Gesellschafter (ihrerseits KSt-Subjekte) begehren Anrechnung dieser ausl St. Zu Recht?

Lösung:

Eine Anrechnung bei den Gesellschaftern der K scheidet aus, weil diese die betr Eink nach dt Recht nicht erzielen. Jedoch ist die Anrechnung aus den genannten Gründen (s Tz 118) bei K selbst zuzulassen (ebenso s Wassermeyer/Lüdicke, in F/W/B/S, § 34c EStG Rn 130; wohl auch s Mössner, in Mössner, KStG, § 26 Rn 94; wohl aA s Staats, in R/H/N, KStG, § 26 Rn 48).

Tz. 120

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Der ausl Staat behandelt eine ausl Pers-Ges als Kap-Ges:

Beispiel:

Die inl Kap-Ges K ist an einer gew tätigen Pers-Ges beteiligt, die im Staat A ihre einzige BetrSt besitzt. Diese Pers-Ges wird vom Staat A als Kap-Ges angesehen. A besteuert daher nur diese und nicht K als Gesellschafterin; außerdem erhebt K Quellen-St auf Gewinnauszahlungen der Pers-Ges an K und die übrigen Gesellschafter.

Lösung:

Kraft der Beteiligung an der Pers-Ges hat K eine BetrSt in A (s § 2 KStG Tz 36; zB auch s Urt des BFH v 18.12.2002, BFH/NV 2003, 964), was grds die Anrechnung der dort erhobenen St auf den BetrSt-Gewinn ermöglichen würde. Streng genommen fehlt es jedoch an der St-Subjektidentität. Dennoch ist die bei der Pers-Ges erhobene ausl KSt hier ausnahmsweise (s Tz 118) anrechenbar, weil anderenfalls bzgl des in der BetrSt erwirtschafteten Gewinns eine Anrechnung insges ausgeschlossen wäre; bei mehreren Gesellschaftern der Pers-Ges mit Gewinnbeteiligung ist die ausl St für diese Zwecke anteilig aufzuteilen (glA s Pohl, in Blümich, § 26 KStG Rn 25 mwNachw; s Wassermeyer/Lüdicke, in F/W/B/S, § 34c EStG Rn 130; s Haase, IStR 2010, 45, 47; s Lieber, in H/H/R, § 26 KStG Rn 19; s Endert, in F/M, § 26 Rn 61; s Geurts, in E & Y, § 26 Rn 39; s Boochs, in Lademann, § 26 Rn 29; strenger s Staats, in R/H/N, KStG, § 26 Rn 48: allenfalls Billigkeitsweg). Für von A auf "Dividenden" der Pers-Ges erhobene KapSt ist allerdings keine Anrechnung möglich (s BMF v 16.04.2010, BStBl I 2010, 354 Tz 4.1.4.1; s Roser, in Gosch, § 26 Rn 30; aA s Wassermeyer/Lüdicke, aaO; s Boochs, aaO; s Haase, aaO). Zwar ist diesbzgl St-Subjektidentität gegeben, weil diese St für Rechnung der Gesellschafter erhoben wird. Es fehlt jedoch an der St-Objektidentität, weil die "Dividende" aus dt Sicht eine stfreie Entnahme ist. Das von der Geg...