Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.3.1 Grundsätze und Rechtsentwicklung

Tz. 45

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

In einem Entw des B-Rats zum Gesetz zur Änderung des Umwandlungssteuerrechts ab 1995 wurde vorgeschlagen, die Einbringung einzelner WG in die Definition der Sacheinlage nach § 24 Abs 1 UmwStG aufzunehmen (s BT-Drs 12/7263, Anlage 2, 9). Dies wurde mit dem Interesse der Rechtsklarheit und Rechtssicherheit für die Stpfl begründet. Eine Einbeziehung von Einzel-WG in die Begünstigung des § 24 UmwStG ist aber im Gesetzgebungsverfahren zum UmwStG 1995 und auch iRd Neufassung des UmwStG durch das SEStEG nicht erfolgt. Somit bleibt es bei der Begünstigung nur der in § 24 Abs 1 UmwStG (abschließend) aufgezählten betrieblichen Sachgesamtheiten, zu denen einzelne WG nicht gehören.

Die Einbeziehung der Möglichkeit der stneutralen Einbringung von Einzel-WG in eine Pers-Ges gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten hatte den Hintergrund, die bislang nur nach den Grundsätzen der Rspr und der Verw-Praxis vertretene analoge Anwendung des § 24 UmwStG auf eine ges Grundlage zu stellen. Die Übertragung eines einzelnen WG in eine Pers-Ges gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten führt als tauschähnlicher Vorgang grds zur Gewinnrealisierung. Nach Auff der Fin-Verw im sog MU-Erl (s Schr des BMF v 20.12.1977, BStBl I 1978, 8) konnte die aufnehmende Pers-Ges, in sinngemäßer Anwendung der Grundsätze des § 24 UmwStG den Bw des WG fortführen oder einen Zwischenwert bis zum Tw-Ansatz wählen. Diese Beurteilung basierte auf der Rspr des BFH im sog Einbringungs-Urt (grundlegend: s Urt des BFH v 15.07.1976, BStBl II 1976, 748; Bestätigung durch Urt des BFH v 06.11.1985, BStBl II 1986, 333). Es entstand im Fall der Bw-Fortführung kein Übertragungsgewinn, da der gewählte Wertansatz der aufnehmenden Pers-Ges als Veräußerungspreis heranzuziehen war. Die dem § 24 UmwStG entspr Beurteilung galt für die Übertragung von Einzel-WG gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten bei:

•	der Einbringung aus dem Sonder-BV des Gesellschafters in das Gesellschaftsvermögen und umgekehrt sowie der
•	Einbringung aus einem eigenen BV des Gesellschafters in das Gesellschaftsvermögen und umgekehrt und der
•	Übertragung zwischen den Sonder-BV vd MU bei derselben Pers-Ges.

IRd Novellierung betrieblicher Umstrukturierungen durch das StEntlG 1999/2000/2002 ist die bisher vom sog MU-Erl geregelte Übertragung von Einzel-WG im MU-Bereich in das EStG übernommen und somit erstmals ges festgeschrieben worden. In den Bewertungsvorschriften des § 6 Abs 5 EStG sind Tatbestand und Rechtsfolge der Übertragung festgeschrieben. Damit hat sich der Gesetzgeber stsystematisch gegen eine Gleichstellung der Übertragung einzelner WG in eine Pers-Ges mit der Einbringung qualifizierter Sachgesamtheiten gem § 24 UmwStG entschieden. Durch die Regelung in § 6 Abs 5 EStG werden diese Vorgänge der lfd Gewinnermittlung und eben nicht der Betriebsveräußerung iSd § 16 EStG und dem § 24 UmwStG – als Unterfall des § 16 EStG – zugewiesen. Eine analoge Anwendung der nunmehr in § 6 Abs 5 EStG erfassten Übertragungsvorgänge ist nicht (mehr) zulässig (s Tz 83, s S/H/S, 4. Aufl, § 24 UmwStG Rn 84; s Kloster/Kloster, GmbHR 2002, 717 [728]). Dies gilt auch für die Übertragung von Einzel-WG, die dort nicht ausdrücklich geregelt ist (zB die Übertragung von WG zwischen den Gesamthandsvermögen von Schwester-Pers-Ges; s Tz 48). Hier sind die allgemeinen Grundsätze anzuwenden.