Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.3.2.3 Rechtsfolgen

Tz. 50

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Buchwertansatz

Bei der Übertragung (dh im abgebenden und aufnehmenden BV, s Tz 50a) ist bei Vorliegen des Tatbestands des § 6 Abs 5 S 3 EStG (s Tz 47) zwingend der Bw für Zwecke der ESt/KSt im Zeitpunkt der Übertragung des wirtsch Eigentums (s Tz 46a) anzusetzen (s § 6 Abs 5 S 3 iVm S 1 EStG: "Satz 1 gilt entspr, …"). Die Bw-Verknüpfung ist auch für die GewSt maßgebend (und zwingend; s Niehus/Wilke, in H/H/R, § 6 EStG Rn 1540). Der "Bw" ergibt sich "nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung" (s § 6 Abs 5 S 3 iVm S 1 EStG, dh insbes unter Beachtung des § 6 EStG, inkl der Vorschriften über die Wertaufholung). Eine wahlweise Teil- oder Vollrealisierung stiller Reserven ist nicht zulässig. Die Übertragung ist auch dann zwingend mit dem Bw vorzunehmen, wenn das WG stille Lasten enthält (zutr s Pitzal, DStR 2016, 2831). Im Fall der Übertragung eines WG ohne Bw (s § 5 Abs 2 EStG; s Tz 46) kann auch im aufnehmenden BV keine Aktivierung erfolgen.

Tz. 50a

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Der Bw ist "bei der Übertragung" anzusetzen (s § 6 Abs 5 S 3 iVm S 1 EStG). Hieraus ergibt sich eine Werteverknüpfung zwischen dem Wertansatz im "Herkunfts-BV" und "Ziel-BV". Zur bilanziellen Darstellung im Fall der Einbringung eines WG in das Gesamthandsvermögen s Paus (FR 2003, 59); zur bilanziellen Darstellung bei Einbringung eines Einzel-WG unter Hinzutritt eines neuen Gesellschafters s Mayer (DStR 2003, 1553); zur bilanziellen Darstellung bei Übertragung auf eine MU-Schaft mit Erhöhung der Beteiligungsquote des übertragenden MU s Levedag (GmbHR 2013, 969).

Stellt sich im Nachhinein heraus (zB bei einer Bp), dass der zutr Bw im abgebenden BV höher/niedriger als der bisher zugrunde gelegte Wert ist, ist nach dem Prinzip der Werteverknüpfung dieser geänderte Wertansatz auch im aufnehmenden BV zu berücksichtigen (ggf Änderung gem § 175 Abs 1 S 1 Nr 2 AO). Kann der richtige Bw im "Herkunfts-BV" stlich nicht berücksichtigt werden, weil die entspr Veranlagung oder Gewinnfeststellung aus verfahrensrechtlichen Gründen nicht mehr änderbar ist, muss der tats angesetzte unrichtige Bewertungsansatz im "Ziel-BV" übernommen und fortgeführt werden (uE gelten hier die – interpers – Grundsätze des formellen Bil-Zusammenhangs; s Beschl des BFH v 21.08.2012, BFH/NV 2013, 21).

Tz. 50b

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Übertragung durch Kö

Die Bewertungsregeln des § 6 Abs 5 S 3 EStG (s Tz 50, 50a) gelten (iVm § 8 Abs 1 KStG) auch für Kö als übertragender Rechtsträger (s Tz 47). Bringt eine Kö ein WG in eine Pers-Ges unentgeltlich ein, an der neben der einbringenden Kö auch deren Gesellschafter beteiligt sind, ist eine vGA zu prüfen (IDW, FN-IDW, 2002, 534, 542; s Schr des BMF v 08.12.2011, BStBl I 2011, 1279 Rn 9 aE).

Eine vGA liegt vor, wenn eine Kö ein WG aus ihrem Sonder-BV unentgeltlich in das Sonder-BV eines ihrer AE (oder nahestehender Pers) bei derselben MU-Schaft (§ 6 Abs 5 S 3 Nr 3 EStG) überträgt (die vGA-Grundsätze haben Vorrang; s Schindler, in Kirchhof/Seer, 21. Aufl, § 6 EStG Rn 213; s Niehus/Wilke, in H/H/R, § 6 EStG Rn 1589; s Kulosa, in Schmidt, 41. Aufl, § 6 EStG Rn 803; s Ehmcke/Krumm, in Brandis/Heuermann, § 6 EStG Rn 1340). Ist die Kö erwerbender MU im Sonder-BV und erfolgt die Übertragung durch einen AE der Kö ist § 6 Abs 5 S 5 EStG zu beachten (s Tz 54a).

Tz. 50c

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Weitere Auswirkungen

Zu den ustlichen Folgen der unter § 6 Abs 5 S 3 EStG fallenden Übertragungsvorgänge s Förster, DStR 2012, 381; s Levedag, GmbHR 2013, 969 unter VI.; s Broemel/Endert, BBK 2015, 492; s Rennar, NWB 2017, 343; und s Micker, Ubg 2019, 504.

Zu den schenkstlichen und erbstlichen Konsequenzen einer Bw-Übertragung gem § 6 Abs 5 S 3 EStG s Müller/Dorn, DStR 2016, 1063; s Kowanda, ErbStB 2017, 107; und s Micker, Ubg 2019, 504.

Zu den Auswirkungen auf den nachversteuerungspflichtigen Betrag bei Tarifermäßigung des nicht entnommenen Gewinns (s § 34a Abs 5 S 2 EStG) s Schr des BMF v 11.08.2008, BStBl I 2008, 838 Rn 32–33.

Zu den Auswirkungen auf einen Sammelposten, wenn darin erfasste WG nach § 6 Abs 5 EStG übertragen werden s R 6.13 Abs 6 S 3 EStR 2012; s Schr des BMF v 30.09.2010, BStBl I 2010, 755 unter Rn 22–23.

Zur Auswirkung bei § 22 UmwStG, wenn es sich bei dem übertragenen WG um eine "sperrfristverhaftete" Beteiligung an einer Kap-Ges/Gen handelt, s § 22 UmwStG Tz 32a.

Tz. 51

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Übertragung gegen Teil-/Mischentgelt

Erfolgt die Übertragung in den Fällen des § 6 Abs 5 S 3 EStG teilentgeltlich (zB zu einem Barentgelt unterhalb des gW des WG oder gegen Übernahme einer Schuld, s Tz 48) oder gegen Mischentgelt (zB gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten und Geldzahlung, Ausweis eines Darlehens oder Übernahme der mit dem übertragenden WG zusammenhängenden Schuld, s Tz 48a), ist der Vorgang in eine unentgeltliche und eine entgeltliche Komponente bzw in eine Übertragung gegen Entgelt in Gestalt von Gesellschaftsrechten und übriges Entgelt aufzuteilen (dh keine Nettobetrachtung bei Übernahme einer mi...