Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.3.3 "Per-country-limitation" (§ 26 Abs 1 S 1 Nr 1 KStG iVm § 34c Abs 1 S 1 EStG)

Tz. 140

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Die Höchstbetragsberechnung ist für jeden Staat, aus dem Eink mit anrechenbarer ausl St bezogen werden, gesondert durchzuführen ("Per-country-limitation"). Vor dem VZ 2014 ergab sich dies unmittelbar aus § 26 Abs 1 letzter HS KStG aF ("aus diesem Staat"). In der aktuellen Fassung (s Tz 22d) enthält § 26 KStG dies nicht mehr selbst; insbes spricht Abs 2 S 1 nur generell von (allen) "ausl Eink". Jedoch resultiert Gleiches nunmehr daraus, dass § 26 Abs 1 S 1 Nr 1 KStG auf § 34c Abs 1 S 1 EStG verweist, welcher ebenfalls ausdr die Wendung "aus diesem Staat" enthält. Zusätzlich ist die Per-country-limitation darin verankert, dass § 26 Abs 1 S 1 Nr 1 KStG auch auf § 34c Abs 7 EStG verweist, auf dessen Grundlage wiederum § 68a EStDV ergangen ist, der dies noch deutlicher regelt. Aus § 26 Abs 2 S 1 KStG lässt sich nichts Gegenteiliges entnehmen, weil er für Zwecke der KSt bewusst eine (nur) von § 34c Abs 1 S 2 (nicht: S 1) EStG abw Regelung trifft, was im Übrigen für die KSt die bis dahin bestehende Rechtslage gerade festschreiben sollte (s Tz 22e). Aufgrund der deswegen nach allgemeiner Meinung (zB s Mössner, in Mössner, KStG, § 26 Rn 316; s Pohl, in Blümich, § 26 KStG Rn 92b; s Roser, in Gosch, KStG, § 26 Rn 105, 113; s Staats, in R/H/N, KStG, § 26 Rn 85) fortgeltenden Per-country-limitation ist bei der Berechnung des Anrechnungshöchstbetrags (s Tz 148 ff) für die in einem bestimmten Staat gezahlte ausl St weder eine Saldierung mit ausl Eink aus anderen Staaten noch eine Addition mehrerer ausl St aus verschiedenen Staaten zulässig. Dies bewirkt, dass die durchschnittliche Belastung aller ausl Eink mit ausl St zwischen den betroffenen ausl Staaten nicht "gemittelt" wird. Dies erhöht zwar aus Sicht der Stpfl die Gefahr, dass durch die Höchstbetragsberechnung die Anrechnung zT versagt wird. Jedoch kann sie umgekehrt auch eine Anrechnung erst möglich machen, weil eine Saldierung mit negativen ausl Eink aus einem anderen Staat unterbleibt. Innerhalb eines Staates findet hingegen eine Saldierung positiver und negativer Eink und grds auch eine Addition aller erhobenen, unter § 26 KStG fallenden ausl St statt (auch wenn diese zu unterschiedlichen Tarifen erhoben werden); es ist keine Berechnung "pro Einkunftsart" oä vorzunehmen (allgM, zB s Wagner, in Blümich, § 34c EStG Rn 62).

Tz. 141

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Bei Eink aus Kap-Anlagen in Sondervermögen wird die Per-country-limitation spezialges durch eine Art "Per-Sondervermögen-limitation" ersetzt (s Tz 40).