Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.4.4.2.2 Länge der erforderlichen Probezeit

Tz. 618

Stand: EL 78 – ET: 08/2013

Die Fin-Verw (s Schr des BMF v 14.12.2012, BStBl I 2013, 58) nimmt die BFH-Rspr auf und verlangt folgende Probezeiten (auch s H 8.7 "Warte-/Probezeit" KStH):

• Bei einer neu gegründeten Kap-Ges ist eine Probezeit von fünf Jahren einzuhalten. In diesem Fall sind nämlich weder die Leistungsfähigkeit des neuen Ges-GF noch die künftige Ertragslage bekannt.
• Bei Eintritt eines neuen Ges-GF in eine bereits bestehende Kap-Ges reicht eine Probezeit von zwei bis drei Jahren aus; hier ist nämlich zumindest die Ertragslage des Unternehmens bekannt (und lediglich die Leistungsfähigkeit des neuen Ges-GF noch nicht).
• Kaufen leitende Angestellte das Unternehmen ihres bisherigen Arbeitgebers auf und führen diese Angestellten den Betrieb in Gestalt einer neu gegründeten Kap-Ges als GF fort (sog. "Management-Buy-Out"), so kann es ausreichen, wenn bis zur Erteilung der Zusagen nur rund ein Jahr abgewartet wird; s Urt des BFH v 24.04.2002 (BStBl II 2002, 670).
• Wird eine Kap-Ges neu gegründet, ist aber dann keine Probezeit einzuhalten, wenn das Unternehmen mit denselben GF bereits zuvor in anderer Rechtsform betrieben wurde (Umwandlungs- und Betriebsaufspaltungsfälle); s Urt des BFH v 29.10.1997 (BStBl II 1999, 318); v 18.02.1999 (DStRE 1999, 630); v 18.08.1999 (BFH/NV 2000, 225). Bei diesen Sachverhalten sind sowohl die Ertragslage des Unternehmens als auch die Leistungsfähigkeit der Geschäftsleiter bekannt. Ein Verstoß gegen das Rückwirkungsverbot ist hier im Verzicht auf eine Probezeit nicht zu sehen, denn bei der Probezeit geht es nur um die "präsente Einschätzung der Marktmacht" eines neuen Mitarbeiters; es tritt keine rückwirkende Belastung der Kap-Ges ein (s Gosch, DStR 1998, 489). UE kann in diesen Fällen aber nur dann auf eine Probezeit verzichtet werden, wenn das Unternehmen zuvor bereits über eine entspr lange Zeit bestanden hat. Die sofortige Erteilung einer Pensionszusage nach Umwandlung in eine GmbH ist zB dann nicht möglich, wenn die vorherige OHG nur ein halbes Jahr bestanden hat. Faktisch handelt es sich also bei einer Umwandlung bzw echten Betriebsaufspaltung um eine Anrechnung der früheren Zeiten des bestehenden Unternehmens in anderer Rechtsform.

Tz. 619

Stand: EL 78 – ET: 08/2013

Einzelfragen:

Die og Probezeitfristen können nicht absolut verstanden werden (so auch s Gosch, KStG, 2. Aufl, § 8 Rn 1080: "nur grobe Anhaltspunkte"); sie stellen allerdings ein wichtiges Indiz für die Prüfung einer gesellschaftlichen Veranlassung einer Pensionszusage dar. Es dürfte aber kein Problem sein, bei einer neu gegründeten, aber wirtschaftlich erfolgreichen GmbH eine Pensionszusage auch dann anzuerkennen, wenn diese bereits nach vier Jahren und 9 Monaten zugesagt wird.

Fraglich ist, inwieweit Berufserfahrungen des neuen Ges-GF in anderen Unternehmen (außerhalb der og "Management-Buy-Out-Fälle") zu einer Verkürzung der Probezeit führen können. Die Fin-Verw steht dem wohl eher reserviert gegenüber; zumindest ist hierzu in ihrem "Probezeitschreiben" (s Schr des BMF v 14.12.2012, BStBl I 2013, 58) keine Aussage enthalten. UE kann es aber durchaus gerechtfertigt sein, bei einem branchenerfahrenen, lebensälteren Ges-GF eine Verkürzung der Probezeit zuzulassen (s Gosch, KStG, 2. Aufl, § 8 Rn 1080, mwN).

In seinem Urt v 15.03.2002 (EFG 2002, 712) hat das FG Köln entschieden, dass bei der Beurteilung der betrieblichen Veranlassung einer Pensionszusage an einen Ges-GF dessen leitende Tätigkeit bei der Rechtsvorgängergesellschaft nicht als Ersatz für eine erforderliche "Probezeit" berücksichtigt werden kann, wenn die Vorgängergesellschaft wegen erfolgloser Betriebsführung in Insolvenz gegangen ist. Der BFH hat im Revisionsverfahren (s Urt des BFH v 07.08.2002, BStBl II 2004, 131) zu dieser Frage keine Stellung genommen, da nicht originär die Pension, sondern der diesbezügliche Rückversicherungsaufwand zu beurteilen war, dazu s Tz 714.

Das Probezeiterfordernis kann allerdings – in Kombination mit dem Merkmal der Erdienbarkeit (dazu s Tz 649ff) – dazu führen, dass bei beherrschenden Ges-GF eine Pensionszusage uU überhaupt nicht mehr erteilt werden kann, weil nach dem Ablauf der notwendigen Probezeit die Erdienbarkeitsvoraussetzungen nicht mehr erfüllt werden können. Nach Gosch (in Gosch, KStG, 2. Aufl, § 8 Rn 1080) wird dies aber "vor dem Hintergrund hypothetischer Vergleichsüberlegungen hinzunehmen sein". Ausnahmen werden sich – so Gosch – allein bei rentenversicherungsersetzenden Versorgungszusagen rechtfertigen lassen.

Tz. 620–624

Stand: EL 78 – ET: 08/2013

vorläufig frei