Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.5.3.2 Vereinbarung von Nutzungsverboten

Tz. 791

Stand: EL 93 – ET: 06/2018

Tw wird versucht, den Ansatz sowohl eines lstpfl geldwerten Vorteils als auch einer vGA durch die Vereinbarung eines Nutzungsverbots für das Fahrzeug iRd Anstellungsvertrages zu verhindern.

Beispiel:

Zum BV der P-GmbH gehört ein Pkw. Die Nutzung des Pkw zu privaten Zwecken des Ges-GF P ist nach dem Anstellungsvertrag ausdrücklich nicht erlaubt. Ein Fahrtenbuch wird nicht geführt.

Arbeitslohn und Umsatz bezüglich einer privaten Kfz-Nutzung werden im Jahresabschluss nicht angesetzt.

Es stellt sich die Frage, ob mit einer derartigen Gestaltung eine Versteuerung der Privatnutzung vermieden werden kann. Dies wird jedoch oftmals nicht gelingen.

Tz. 792

Stand: EL 93 – ET: 06/2018

Der Ges-GF unterliegt als Arbeitnehmer der GmbH den lstlichen Regelungen für die Überlassung von Kfz. Nach lstlichen Grundsätzen sind solche Nutzungsverbote geeignet, den Ansatz eines geldwerten Vorteils zu verhindern (s Urt des BFH v 21.03.2013, BStBl II 2013, 918, v 21.03.2013, BStBl II 2013, 1044, v 18.04.2013, BStBl II 2013, 920, v 08.08.2013, GmbHR 2014, 41). Der BFH (LSt-Senat) unterscheidet dabei für lstliche Zwecke nicht danach, ob es bei dem betroffenen Arbeitnehmer um einen fremden Dritten, einen Angehörigen eines Gesellschafters oder um einen Ges-GF handelt.

Nach Auff des BFH lässt sich kein allgemeiner Erfahrungssatz des Inhalts feststellen, dass ein Privatnutzungsverbot nur zum Schein ausgesprochen ist oder der Arbeitnehmer ein Privatnutzungsverbot generell missachtet. Dies gilt sowohl bei einem Fremd-GF (s Urt des BFH v 21.03.2013, BStBl II 2013, 918) als auch bei einen Ges-GF (s Urt des BFH v 21.03.2013, BStBl II 2013, 1044). Dazu auch Stockhausen (s GmbH-Stpr 2013, 289) und s Stelzer (in E & Y, vGA/vE, F 4 "Geschäftsführervergütungen" Rn 131ff).

Die frühere Auff, dass bei Vereinbarung eines Nutzungsverbots vom Ansatz eines Nutzungswerts auch lst-lich nur dann abgesehen werden konnte, wenn der Arbeitgeber die Einhaltung seines Verbots überwacht oder wenn wegen der besonderen Umstände des Falles die verbotene Nutzung so gut wie ausgeschlossen ist (so noch s Schr des BMF v 28.05.1996, BStBl I 1996, 654, TzI.5), ist durch diese BFH-Rspr, der auch die Fin-Verw folgt, überholt.

Tz. 793

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Dies bedeutet aber nicht, dass durch ein vertragliches Nutzungsverbot bei einem Ges-GF auch der Ansatz einer vGA generell ausgeschlossen wäre. Darauf weist auch der LSt-Senat des BFH hin (s Urt des BFH v 21.03.2013, BStBl II 2013, 1044, 4. Leitsatz: "Nutzt der Ges-GF den betr PKW allerdings unbefugt privat, liegt kein Arbeitslohn, sondern eine vGA vor."). Für die Abgrenzung der vGA gelten also auch nach Ansicht des LSt-Senats des BFH strengere Grundsätze; allein durch eine vertragliche Regelung über ein Nutzungsverbot lässt sich die Problematik nicht zur Seite schieben. Ansonsten würde es im freien Belieben des Ges-GF stehen, den Ansatz eines geldwerten Vorteils oder einer vGA durch die Vereinbarung eines (rein formalen) Verbots der Privatnutzung zu vermeiden.

Dies entspr auch der Rspr des KSt-Senats des BFH (s Urt des BFH v 23.01.2008, BStBl II 2012, 260 mwNachw). Die Vermutung einer Privatnutzung eines PKW kann danach bei einem bestehenden Nutzungsverbot zwar widerlegt werden. Der KSt-Senat geht aber – wie auch die Fin-Verw – nicht von einem Anscheinsbeweis gegen die Privatnutzung aus. Zur Widerlegung des Anscheinsbeweises führt der BFH folgende Indizien auf:

•	Führung eines Fahrtenbuchs,
•	organisatorische Maßnahmen, um eine Privatnutzung auszuschließen,
•	keine unbeschränkte Zugriffsmöglichkeit des Ges-GF auf den PKW (zB weil dieser dauerhaft an einen anderen Arbeitnehmer überlassen ist).

Außerdem kann der Ansatz einer vGA uE dann vermieden werden, wenn wegen der besonderen Umstände des Falles die verbotene Nutzung so gut wie ausgeschlossen ist. Hierbei kommt der Frage, ob im PV des Ges-GF und ggf seiner Familienangehörigen weitere Fahrzeuge vorhanden sind, entscheidende Bedeutung zu. Auch die Art dieser Fahrzeuge ist für die Beurteilung, ob eine private Mitbenutzung so gut wie ausgeschlossen ist, von Bedeutung. Hierzu werden von der Fin-Verw die Regelungen zur Privatnutzung betrieblicher Kfz von Unternehmern sinngemäß herangezogen; s Schr des BMF v 18.11.2009 (BStBl I 2009, 1326), geändert durch Schr des BMF v 15.11.2012 (BStBl I 2012, 1099). Zu weiteren Aspekten, die zu einem Nutzungsverbot dazukommen müssten, auch s Urt des FG Brandenburg v 26.10.2005 (EFG 2006, 115); s Beschl des FG Ddf v 04.04.2006 (EFG 2006, 888), und s Urt des FG München v 04.08.2008 (DB 2009, 1491).

Tz. 794

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Vom Ansatz einer vGA ist nach Auff der Fin-Verw nur abzusehen, wenn die Kap-Ges als Arbeitgeberin die Einhaltung des Verbots nachweisen oder zumindest glaubwürdig darlegen kann. Ein Nachw ist nur durch die Führung eines Fahrtenbuchs möglich. Eine glaubhafte Darlegung wäre demgegenüber zB auch dann gegeben, wenn zwar kein Fahrtenbuch geführt wurde, dem Ges-GF jedoch privat weitere (mind nahezu ...