Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.6 Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts (§ 1 Abs 1 Nr 6 KStG)

Tz. 52

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Im Gegensatz zur jur Pers des privaten Rechts leitet die jur Pers d öff Rechts ihre Rechtsfähigkeit aus dem öff Recht (zB der B-Rep oder eines Bundeslandes) her. Jur Pers d öff Rechts sind dabei zB die BRep, die Länder, Kreise und Gemeinden, Gemeindeverbände, bestimmte landesrechtlich festgelegte Religionsgemeinschaften, Landeszentralbanken, Sozialversicherungsträger, Industrie- und Handelskammern, Handwerkskammern, Landwirtschaftskammern, Rechtsanwalts-, Ärzte- und St-Beraterkammern, Universitäten und Studentenwerke.

Tz. 53

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Ureigenes Betätigungsfeld dieser Kö ist die Wahrnehmung hoheitlicher Aufgaben. Um diesen Tätigkeitsbereich im Interesse der Allgemeinheit nicht durch stliche Restriktionen zu beeinträchtigen, hat der Ges-Geber in § 1 Abs 1 Nr 6 KStG den jur Pers d öff Rechts nur eine eingeschr KSt-Subjekteigenschaft zugeordnet. Sie sollen hiernach nur insoweit der Besteuerung unterworfen werden, als sie sich wirtsch betätigen und damit in den Markt eingreifen.

Wegen der Abgrenzung hoheitlicher zu wirtsch Betätigung wird insoweit auch auf das grundlegende Urt des BFH zur nicht als gew qualifizierten Hausmüllentsorgung (s Urt des BFH v 23.10.1996, BStBl II 1997, 139) verwiesen. Dabei kann eine Entsch der zuständigen Landesbehörde, eine bestimmte Institution mit der Wahrnehmung öff-rechtlicher Aufgaben zu betrauen, ein Indiz für die Einordnung der Institution sein, eine Bindung der stlichen Beurteilung hieran besteht indes nicht (s Urt des BFH v 29.01.2003, BFH/NV 2003, 868).

Jur Pers d öff Rechts sind grds nur insoweit unbeschr kstpfl, als sie einen BgA unterhalten. Zu betonen ist, dass die Kö hier selbst St-Subjekt ist (s Urt des BFH v 13.03.1974, BStBl II 1974, 391) und zwar im Hinblick auf jeden einzelnen Betrieb (s Urt des BFH v 09.07.2003, BStBl II 2004, 425). Insoweit wirkt § 1 Abs 1 Nr 6 KStG faktisch wie eine sachliche Befreiungsvorschrift nach § 5 KStG. Nur die Eink der öff Hand werden in die unbeschr (subjektive) KStPflicht einbezogen, die im BgA erzielt werden, wobei die Besteuerung nicht zusammenfassbarer BgA einer jur Pers d öff Rechts jeweils in getrennten Besteuerungsverfahren ggü der Trägerkö erfolgt (s Urt des BFH v 28.02.2001, BFH/NV 2001, 1099).

Dazu, was im Einzelnen als BgA anzusehen ist, s § 4 KStG Tz 1.

Tz. 54

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Unterhält eine Kö d öff Rechts mehrere BgA, ist sie – soweit eine Zusammenfassung nicht möglich ist, s § 4 KStG Tz 110ff – für jeden einzelnen Betrieb KSt-Subjekt iSd § 1 Abs 1 Nr 6 KStG, dh die Besteuerungsgrundlagen sind getrennt zu ermitteln und die KSt wird für jeden Betrieb gesondert ggü der Trägerkö festgesetzt. Ist der BgA selbst eine jur Pers d öff Rechts (zB eine Sparkasse in der Rechtsform einer AöR), ist er unmittelbar KSt-Subjekt (s § 4 Abs 2 KStG).

Tz. 55

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Wird der BgA jedoch in einem privat-rechtlichen Rechtsmantel geführt (zB als AG oder GmbH), sind die für diese Rechtsform geltenden Bestimmungen maßgebend (s R 4.1 Abs 7 KStR); der in einer GmbH geführte Versorgungsbetrieb einer Gemeinde (sog Eigengesellschaft) ist also KSt-Subjekt iSd § 1 Abs 1 Nr 1 KStG.

Unter § 1 Abs 1 Nr 6 KStG fallen auch nicht inl BgA ausl jur Pers d öff Rechts. Da KSt-Subjekt die jur Pers selbst und nicht der BgA ist, fehlt es bei ausl jur Pers d öff Rechts regelmäßig an den Tatbestandsmerkmalen "Sitz oder Geschäftsleitung im Inl". Deren KStPflicht richtet sich nach § 2 KStG (s R 1.1 Abs 3 KStR).

"BgA von jur Pers d öff Rechts" sind auch Betriebe, die von mehreren inl jur Pers d öff Rechts gemeinsam in Form einer Pers-Ges geführt werden. Ist aber an der Pers-Ges auch eine ausl jur Pers d öff Rechts oder eine inl jur Pers des privaten Rechts beteiligt (solche Fallgestaltungen gibt es zB bei Gemeinschaftsprojekten von Rundfunkanstalten), so handelt es sich nicht um einen (anteiligen) BgA iSd § 1 Abs 1 Nr 6 KStG. Sofern die Beteiligung der inl jur Pers d öff Rechts an einer Pers-Ges als MU-Schaft iSd § 15 Abs 1 Nr 2 EStG anzusehen ist, stellt sie hingegen selbst einen BgA dar (s Urt des BFH v 09.05.1984, BStBl II 1984, 726 und s Schr des BMF v 21.06.2017, BStBl I 2017, 880). Zu Zweifelsfragen bei der Beteiligung an Pers-Ges s § 4 KStG Tz 51ff.