Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.6.3.6 Der Betriebsvermögensvergleich

Tz. 90

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

§ 8 Abs 4 S 2 KStG knüpft den Untergang des stlichen Verlustabzugs ua daran, dass überwiegend neues BV bei der Verlust-Kap-Ges zugeführt wird. Nach Verw-Auff ist ein Vergleich folgender Rechengrößen vorzunehmen:

3.6.3.6.1 Vergleichsgröße I: Aktivvermögen zum Zeitpunkt des schädlichen Anteilseignerwechsels

Tz. 91

Stand: EL 76 – ET: 12/2012

Abzustellen ist nach dem Schr des BMF v 16.04.1999 (BStBl I 1999, 455 Rn 09) auf die Tw des vorhandenen Aktivvermögens zum Zeitpunkt des stschädlichen AE-Wechsels (allerdings s Tz 138). Etwaige immaterielle WG sind auch dann zu berücksichtigen, wenn sie bei der stlichen Gewinnermittlung nicht angesetzt werden dürfen. Zur Einbeziehung eines originären Firmenwerts s Urt des FG Berlin v 21.03.2005 (DStRE 2006, 667). Der BFH brauchte im Urt v 29.04.2008 (s Urt des BFH v 29.04.2008, BFH/NV 2008, 1965) über diese Frage nicht zu entscheiden, hat die Einbeziehung immaterieller WG mit ihrem Tw jedoch in der Begründung seines Urt v 12.10.2010 (HFR 2011, 431) bejaht.

Der Tw des BV der Kap-Ges lässt sich uU durch Rückrechnung über die AK der Beteiligung beim stschädlichen AE-Wechsel ermitteln, wobei die Passivseite der Bil ausgeklammert werden muss.

Tz. 92

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Nach Verw-Auff ist die Vergleichsgröße I in aller Regel eine Fixgröße (wegen Ausnahmen s Tz 117, s Tz 123, s Tz 125). Spätere Wertsteigerungen dieser Vergleichsgröße, zB bei einem Grundstück, bleiben danach bei der Vergleichsrechnung unberücksichtigt. Sie sind auch nicht in der Vergleichsgröße II zu erfassen.

Frey/Weißgerber (GmbHR 2002, 135) lesen aus dem Urt des BFH v 08.08.2001 (BStBl II 2002, 392) heraus, dass als Folge der dort vertretenen "gegenständlichen Betrachtung" die Vergleichsgröße I idSdynamisiert worden ist, dass auf das vor der aktuellen Zuführung vorhandene Restaktivvermögen abzustellen ist. Das ist eine Berechnungsweise, bei der es deutlich früher als nach der Verw-Auff zu einer Verdoppelung des maßgeblichen BV kommen kann. Bei Zugrundelegung dieser Sichtweise wären auch spätere Wertsteigerungen der Vergleichsgröße I zu berücksichtigen. Dazu auch s Biermann/Rau (GmbHR 2002, 509).

3.6.3.6.2 Vergleichsgröße II: Zugeführtes bzw finanziertes Aktivvermögen (ebenfalls zu Teilwerten)

Tz. 93

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Wie später ausgeführt (s Tz 127), sind nach dem Schr des BMF v 16.04.1999 (BStBl I 1999, 455 Rn 12) auch die BV-Zuführungen während eines Prüfungszeitraums; (s Tz 128, 129) zusammenzufassen. Wenn zu irgendeinem Zeitpunkt während dieses Prüfungszeitraums das zugeführte neue Aktivvermögen die Vergleichsgröße I übersteigt, ist nach Verw-Auff die zweite in § 8 Abs 4 S 2 KStG für den Untergang des Verlustabzugs genannte Voraussetzung erfüllt, auch wenn bei BV-Schwankungen die erneute Zuführungsquote später wieder unter die Schädlichkeitsgrenze absinkt.

Die Vergleichsgröße II ist, anders als die Vergleichsgröße I (dort umstritten, s Tz 92), keine Fixgröße, sondern das Ergebnis einer während des Prüfungszeitraums fortzuschreibenden Addition der BV-Zuführungen. Nicht in der Vergleichsgröße II zu erfassen sind jedoch Wertsteigerungen des in der Vergleichsgröße I repräsentierten Alt-BV s Frotscher (in F/M, § 8 KStG Rn 189c) und s Lang (in E & Y, § 8 KStG Rn 1276.2).

Tz. 94

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Der BFH stimmt der Verw-Auff, wonach die BV-Zuführungen im zeitlichen Zusammenhang mit dem stschädlichen AE-Wechsel zu addieren sind, im Grundsatz zu, hält aber den in dem Schr des BMF v 16.04.1999 (BStBl I 1999,455, Rn 12) genannten Fünfjahreszeitraum für zu lang. Der BFH (s Urt des BFH v 14.03.2006, BStBl II 2007, 602, und v 29.04.2008, BFH/NV 2008, 1965) lehnt eine feste Prüffrist ab; er fordert eine auf den Einzelfall bezogene Prüfung dahingehend, ob zwischen den beiden in § 8 Abs 4 S 2 KStG genannten Merkmalen des mehrheitlichen AE-Wechsels und der Zuführung von überwiegend neuem BV ein zeitlicher und sachlicher Zusammenhang nach Maßgabe eines Gesamtplans besteht. Die Fin-Verw (s Schr des BMF v 02.08.2007, BStBl I 2007, 624) hat daraufhin den Fünfjahres- durch einen Zweijahres-Zeitraum ersetzt (s Tz 129), dort auch wegen der weiteren Frage nach dem sachlichen Zusammenhang zwischen AE-Wechsel und BV-Zuführung.

Tz. 95

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Das Schr des BMF geht davon aus, dass die beiden in § 8 Abs 4 S 2 KStG genannten Vergleichsgrößen auch unterjährig überschritten werden können. Es äußert sich jedoch bewusst insbes nicht zu Methoden, um die Vergleichsgröße II zu ermitteln; dies wird der Praxis überlassen.

UE können sich im Einzelfall schwierige Detailprobleme auftun, kann es doch kaum eine praktische Lösung sein, eine gesonderte fortlaufende Einzeladdition alle die Aktivseite der Bil betreffenden Vermögensmehrungen während des Prüfungszeitraums vorzunehmen.

UE bietet es sich an, die Vergleichsgröße II zunächst nur gezielt zu den Bil-Stichtagen zu ermitteln; eine unterjährige Ermittlung sollte nur bei Bedarf erfolgen.

Tz. 96

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Beim Anlagevermögen sollen offensichtlich

•	dessen Tw in dem Zeitpunkt des schädlichen AE-Wechsels (in Vergleichsgröße I enthalten) mit den Tw der dem Anlagevermögen später zugeführten WG (aus den Beständen an den näc...