Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.6.3.7 Einbeziehung des Aktivvermögens nachgeordneter Gesellschaften in den Betriebsvermögensvergleich

Tz. 112

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Für die in den Tz 113 – 123 genannten Sachverhalte ist nach Verw-Auff (s Schr des BMF v 16.04.1999, BStBl I 1999, 455) nicht nur das Aktivvermögen der Obergesellschaft, sondern zusätzlich das einer nachgeordneten Gesellschaft in den nach § 8 Abs 4 S 2 KStG vorgeschriebenen Vergleich einzubeziehen.

3.6.3.7.1 Betriebsvermögen bei Organschaft

Tz. 113

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Gehören zum BV Beteiligungen an Organgesellschaften, ist nach dem Schr des BMF v 16.04.1999 (BStBl I 1999, 455 Rn 09) nicht auf den Beteiligungswert abzustellen; vielmehr ist das Aktivvermögen der OG in vollem Umfang in den Vergleich nach § 8 Abs 4 S 2 KStG einzubeziehen, dh die BV-Zuführung ist für den Organkreis insges zu prüfen. Frotscher (in F/M, § 8 KStG Rn 187) will offensichtlich nur auf die BV-Zuführungen beim OT abstellen.

Verlust verursachende Kö iSd § 8 Abs 4 KStG ist bei der kstlichen Organschaft für Verluste sowohl des OT als auch der OG aus organschaftlicher Zeit der OT; trotzdem nimmt die Fin-Verw die nach § 8 Abs 4 S 2 KStG vorgeschriebene Vergleichsrechnung bezüglich des BV nicht isoliert für das Aktivvermögen des OT vor, in dem die Organbeteiligung als Beteiligungswert enthalten ist. Würde die Fin-Verw in diesem Punkt der Kritik im Schrifttum (s Küster/Köhler, BB 1998, 2401) folgen und nur auf den Beteiligungswert abstellen, wäre dieser in den oa Vergleichsgrößen I und II unverändert enthalten, dh die von § 8 Abs 4 S 2 KStG beim OT sanktionsbedrohten BV-Zuführungen könnten "ungestraft" auf der Ebene der OG vorgenommen werden. Da dem OT die bei der OG eingetretenen Verluste stlich zugerechnet werden, ist es uE folgerichtig, in den in § 8 Abs 4 S 2 KStG vorgeschriebenen Vergleich auch das Aktivvermögen der OG einzubeziehen. Selbstverständlich muss dann aus der Vergleichsgröße I (Aktivvermögen lt Bil das OT) der Ansatz für die Organbeteiligung abgezogen werden (so auch s Witt/Kahl, GmbHR 1999, 511). Im Übrigen kann die Berechnung der Fin-Verw, wenn die OG über hohes Aktivvermögen verfügt, für das Unternehmen auch günstiger sein. Bei Zugrundelegung der Verw-Auff ist es uE in den Fällen eines Direkt-GAV zwischen TG und GM (mittelbare Organschaft) sinnvoll, in den BV-Vergleich nicht nur das BV von GM und TG, sondern zusätzlich das BV der nicht organschaftlich eingebundenen MG mit einzubeziehen.

Tz. 114

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Bei einer mehrstufigen Organschaft ist auf jeder Stufe der Beteiligungsansatz durch das Aktivvermögen der nachgeordneten OG zu ersetzen.

Tz. 115

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Dass das Aktivvermögen der OG auch dann zu 100 % in den BV-Vergleich iSd § 8 Abs 4 S 2 KStG einzubeziehen ist, wenn der OT zu einem geringeren Prozentsatz an der OG beteiligt ist, folgt nach Verw-Auff daraus, dass dem OT in diesen Fällen auch der gesamte Organverlust stlich zuzurechnen ist. Kritisch dazu s Orth (WpG-Sonderheft 2003, 13, 28ff) und Roser (in Gosch, § 8 KStG Rn 1427).

Bei einem Direkt-GAV zwischen TG und GM (mittelbare Organschaft) sollte auch das Aktivvermögen der zwischengeschalteten, nichtorganschaftlich verbundenen, MG einbezogen werden.

Dass diese Vergleichsrechnung in mehrfach gestuften Konzernen große praktische Probleme aufwerfen kann, steht außer Frage.

Küster/Köhler (BB 1988, 2401) und Witt/Kahl (GmbHR 1999, 511) kritisieren, dass die Fin-Verw nicht zwischen Beteiligungen an nachgeordneten Gesellschaften unterscheidet, die vor oder nach dem AE-Wechsel erworben worden sind.

Tz. 116

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Geht es nach einem AE-Wechsel an der OG um die weitere stliche Nutzung von deren noch nicht verbrauchten Verlustvorträgen aus vorvertraglicher Zeit, ist für die Prüfung, ob überwiegend neues BV zugeführt wurde, auf das Aktivvermögen der OG selbst abzustellen. Dabei sind Einlagen des OT ebenso wie Einlagen der außenstehenden Minderheitsgesellschafter Zuführungen "von außen"; s Tz 87, dort auch wegen der Frage, was bei Verlusten im Organkreis in vertraglicher Zeit eine BV-Zuführung "von außen" ist.

Tz. 117

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Bei Zugrundelegung der Verw-Auff stellt sich die Frage, ob eine BV-Zuführung bei der (Verlust-)MG uU allein darin zu sehen ist, dass die MG mit einer bisher nicht organschaftlich verbundenen TG einen GAV abschließt. Vor Abschluss des GAV war, von dem Sonderfall der Tz 122 abgesehen, nur auf das BV der MG abzustellen. Mit Begr der Organschaft ist nach Verw-Auff das BV der OG mit einzubeziehen (Aktivvermögen der OG anstelle des bisherigen Beteiligungsansatzes). Gegen diese Lösung ist einzuwenden, dass es sich hierbei nicht um die von § 8 Abs 4 S 2 KStG geforderte "Zuführung" von neuem BV "von außerhalb" handelt, sondern lediglich um eine organschaftliche "Zurechnung" (glA s Witt/Kahl, GmbHR 1999, 511, 515).

Tz. 118

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Witt/Kahl (GmbHR 1999, 511, 515), Dieterlen/Strnad (GmbHR 2000, 260) und Orth (DB 2001, 1326) weisen zutr darauf hin, dass sich bei Zugrundelegung der Verw-Auff, wonach insbes bei Organschaft und bei mitunternehmerischer Beteiligung der Kap-Ges an einer Pers-Ges nicht nur...