Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.9 Wegfall oder Eintritt der Voraussetzungen für die Spartenrechnung – § 8 Abs 9 S 6 und 7 KStG

3.9.1 Wegfall der Voraussetzungen für die Spartenrechnung

Tz. 31

Stand: EL 93 – ET: 06/2018

§ 8 Abs 9 S 6 KStG regelt den Fall, dass die Voraussetzungen des § 8 Abs 7 S 1 Nr 2 S 2 KStG (s § 8 Abs 7 KStG Tz 55ff) ab einem Zeitpunkt innerhalb eines VZ nicht mehr vorliegen. Ab diesem Zeitpunkt ist die Spartentrennung nicht mehr vorzunehmen, sondern die Kap-Ges als Einheit zu behandeln. Alle bis zu diesem Zeitpunkt entstandenen Verluste aus Sparten, in denen Dauerverlusttätigkeiten ausgeübt werden, entfallen (s Tz 32). Fällt dieser Zeitpunkt in einen VZ, ist nach dem Wortlaut des Gesetzes der VZ aufzuteilen in eine Zeit der Spartentrennung und eine Zeit der einheitlichen Kap-Ges. Dies ergibt sich uE aus § 8 Abs 9 S 6 2. HS KStG, wonach bis zum Zeitpunkt des Wegfalls der Voraussetzungen des § 8 Abs 7 S 1 Nr 2 S 2 KStG nicht ausgeglichene Verluste entfallen. Der Verlustausgleich bezieht sich jedoch stets nur auf den lfd VZ; ebenso s Kohlhepp (in Sch/F, KStG, § 8 Rn 978). Nach Frotscher (in F/D, KStG, § 8 Rn 668) müsste sich die Vorschrift richtigerweise nicht auf den VZ, sondern auf das Wj beziehen.

Die Rechtsfolgen des § 8 Abs 9 S 6 KStG treten bereits dann ein, wenn einmalig ein AE, der keine jur Pers d öff Rechts ist, ggf nur einen Teil des Verlusts aus dem Dauerverlustgeschäft trägt, oder wenn nur kurzfristig die erforderliche Stimmrechtsmehrheit nicht gegeben war (ebenso s § 8 Abs 7 KStG Tz 72, s Rengers, in Blümich, KStG, § 8 Rn 1150 und s Gosch, in Gosch, KStG, 3. Aufl, § 8 Rn 1044j). Krit hierzu s Kohlhepp (in Sch/F, KStG, § 8 Rn 979).

§ 8 Abs 9 S 6 KStG betrifft nach seinem Wortlaut nur die Fälle, in denen die pers Voraussetzungen des § 8 Abs 7 S 1 Nr 2 S 2 KStG wegfallen (hierzu s § 8 Abs 7 KStG Tz 55ff). Nicht geregelt ist der Wegfall aller Dauerverlustgeschäfte iSd § 8 Abs 7 S 2 KStG, zB durch deren Aufgabe. Nach Pinkos (s DStZ 2010, 96) bleiben daher im Falle, dass die Eigengesellschaft bisher die Stromversorgung (gewinnbringend) und den dauerverlustigen ÖPNV betrieben hat und den ÖPNV nunmehr einstellt, die Verluste aus dem ÖPNV künftig in der Stromversorgung nutzbar. UE liegt hier zwar kein Anwendungsfall des § 8 Abs 9 S 6 KStG vor, jedoch eine Veränderung innerhalb einer bisher bestehenden Sparte, die zu einer neuen Sparte führt, in welcher die bisher entstandenen Verluste nicht genutzt werden können (s § 8 Abs 9 S 3 KStG letzter HS und s Tz 21).

Tz. 32

Stand: EL 93 – ET: 06/2018

Die zum – ggf unterjährigen – Zeitpunkt des Wegfalls der Voraussetzungen des § 8 Abs 7 S 1 Nr 2 S 2 KStG noch nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Beträge sowie verbleibende Verlustvorträge aus Sparten, in denen Dauerverlusttätigkeiten (gemeint sind wohl: Dauerverlustgeschäfte iSd § 8 Abs 7 S 2 KStG) ausgeübt werden, dh aus Tätigkeiten iSd § 8 Abs 9 S 1 Nr 1 KStG und aus den Dauerverlustgeschäften iSd § 8 Abs 9 S 1 Nr 2 KStG (bei letzteren kann es sich ggf um das Ergebnis von zusammengefassten Tätigkeiten handeln), entfallen. Im VZ des Wegfalls der Voraussetzungen des § 8 Abs 7 S 1 Nr 2 S 2 KStG können also sowohl nicht verrechenbare bzw nicht vortragsfähige Verluste entstehen, als auch bestehende Verlustvorträge zu kürzen sein. Diese Verluste entfallen vollständig, werden also nicht – wie zB nach § 8 Abs 8 S 4 KStG bei der Zusammenfassung von BgA (s § 8 Abs 8 KStG Tz 6) oder bei der Veränderung von Tätigkeiten innerhalb der Sparten (s Tz 28a ff)– "festgeschrieben". Aus der Zeit der Zusammenfassung sind somit nur die ggf noch verbliebenen Verluste aus zusammenfassbaren Tätigkeiten iSd § 8 Abs 9 S 1 Nr 2 KStG, bei denen es sich nicht um Dauerverlustgeschäfte handelt, und aus den Tätigkeiten iSd § 8 Abs 9 S 1 Nr 3 KStG nutzbar. Diese sind mit den Verlusten, die ggf nach Beendigung der Spartenrechnung entstehen (und die innerhalb der Kap-Ges uneingeschr verrechenbar sind), auf den Schluss des VZ, in dem die Spartenrechnung weggefallen ist, als ein einheitlicher Verlustvortrag festzustellen.

3.9.2 Eintreten der Vorraussetzungen für die Spartenrechnung

Tz. 33

Stand: EL 93 – ET: 06/2018

Liegen die Voraussetzungen des § 8 Abs 7 S 1 Nr 2 S 2 KStG ab einem bestimmten Zeitpunkt innerhalb eines VZ (bzw lt Frotscher, in F/D, KStG, § 8 Rn 669: innerhalb eines Wj; s Tz 31) erstmals vor, ist nach § 8 Abs 9 S 7 KStG die Spartenrechnung ab diesem (unterjährigen) Zeitpunkt anzuwenden. Entspr gilt natürlich auch für das erstmalige Vorliegen der Voraussetzungen gleichzeitig mit dem Beginn eines VZ. Ein bis zum Eintritt der Voraussetzungen entstandener Verlust kann "nach Maßgabe des § 10d EStG abgezogen werden", uE – bei unterjährigem Eintritt der Voraussetzungen – nur im Wege des Verlustrücktrags auf das für die Zeit vor dem Eintritt der Voraussetzungen einheitlich ermittelte Ergebnis der Kap-Ges. AA s Frotscher (in F/D, KStG, § 8 Rn 669ff); hiernach soll – allerdings begrenzt auf den VZ, in dem die Voraussetzungen des § 8 Abs 7 S 1 Nr 2 S 2 KStG erstmals eintreten – ein bis zum Eintritt der Voraussetzungen entstandener Verlust (Verlustvortrag und Verlust des lfd VZ bis zur Zusammenfassung) ohne Rücksicht darauf, durch welche Tätigkeit er entstanden ist, vo...