Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4 Besteuerung der Bezüge iSd § 7 S 1 UmwStG

4.1 Allgemeines

Tz. 17

Stand: EL 93 – ET: 06/2018

Die Einnahmen iSd § 7 UmwStG gelten, da die AE an der Umwandlung teilnehmen, auf Grund des § 2 UmwStG mit dem Ablauf des stlichen Übertragungsstichtags als zugeflossen (s § 2 Abs 2 iVm Abs 1 UmwStG, s UmwSt-Erl 2011 Rn 07.07). GlA s Urt des BFH v 10.02.2016 (BFH/NV 2016, 1313) zum UmwStG 1995, s Görden (GmbH-StB 2016, 257), s Widmann (in W/M, § 7 UmwStG Rn 37), s Birkemeier (in R/H/vL, 2. Aufl, § 7 UmwStG Rn 19), s Börst (in H/M, 4. Aufl, § 7 UmwStG Rn 50), s Schmitt (in S/H/S, 7. Aufl, § 7 UmwStG Rn 14), s Bogenschütz (Ubg 2009, 604, 610 und Ubg 2011, 393, 406), s Benecke/Schnitger (Ubg 2011, 1, 4), s Schell (IStR 2011, 704, 706) und s Schnitter (in F/D, § 7 UmwStG Rn 21).

Tz. 18

Stand: EL 93 – ET: 06/2018

Die Einnahmen iSd § 7 UmwStG unterliegen nach Verw-Auff, da es sich um Einnahmen aus KapV iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG handelt, der KapSt-Pflicht nach § 43 Abs 1 S 1 Nr 1 EStG (s UmwSt-Erl 2011 Rn 07.08 und s BT-Drs 16/2710, 40). GlA s Frotscher (in F/M, Internationalisierung des Ertrag-St-Rechts Rn 263), s Bilitewski (FR 2007, 57, 62), s Schmitt (in S/H/S, 7. Aufl, § 7 UmwStG Rn 15), s Widmann (in W/M, § 7 UmwStG Rn 39), s Schnitter (in F/D, § 7 UmwStG Rn 23), s Börst (in H/M, 4. Aufl, § 7 UmwStG Rn 65), s Birkemeier (in R/H/vL, 2. Aufl, § 7 UmwStG Rn 25), s Förster (in FS Schaumburg, OVS 2009, 629, 636) und s Strahl (KÖSDI 2007, 15 513, 15 519). MaW: Bei einer inl Überträgerin ist auf die Bezüge iSd § 7 UmwStG KapSt einzubehalten und abzuführen. Schuldner der KapSt ist grds die untergehende Kö; die Übernehmerin übernimmt die Verpflichtung gem § 20 UmwG als Gesamtrechtsnachfolgerin (s UmwSt-Erl 2011 Rn 07.08). Da nach Verw-Auff die KapSt aber nicht zum stlichen Übertragungsstichtag, sondern erst im Zeitpunkt der Eintragung der Umwandlung in das öff Register entsteht (s nachstehende Ausführungen), hat dies uE zur Folge, dass die KapSt auch erst bei der übernehmenden Pers-Ges entsteht und somit auch nicht in der Übertragungs-Bil zu passivieren ist. Ebenfalls hierzu s Stimpel (GmbH-StB 2008, 74, 76), der es auch für zulässig hält, dass die KapSt bereits bei der Überträgerin passiviert und in gleicher Höhe eine Forderung gegen die Gesellschafter eingebucht wird. UE bestehen Zweifel, ob stets davon ausgegangen werden kann, dass eine Forderung gegen die Gesellschafter besteht. Förster/Felchner (DB 2006, 1072, 1074) und Ott (INF 2007, 97, 100) sehen in der KapSt-Pflicht eine "Umwandlungsbremse". Klingebiel (DK 2006, 600, 608) vertritt demgegenüber die Auff, dass die Maßnahme der Sicherstellung des dt Besteuerungsrechts durch St-Abzug an der Quelle dient. Auch Lemaitre/Schönherr (GmbHR 2007, 173, 177) kritisieren den negativen Zins- und Liquiditätseffekt. Bei der Einbehaltung der KapSt stellt sich folgendes Problem:

Die Bezüge gelten ungeachtet der bis zu achtmonatigen Rückwirkung der Umwandlung auf Grund des § 2 UmwStG bereits als am stlichen Übertragungsstichtag als zugeflossen (s Tz 17), mit der Folge, dass die KapSt nach § 44 Abs 1 S 2 EStG in diesem Zeitpunkt entsteht und nach § 44 Abs 1 S 5 EStG bis zum 10. des Folgemonats an das FA abzuführen ist. Dies würde einen rückwirkenden Anfall der KapSt bedeuten. Darüber hinaus steht erst im Zeitpunkt der Eintragung in das öff Reg endgültig fest, welche AE an der Umwandlung teilnehmen. UE ist daher für die Entstehung der KapSt nicht auf den stlichen Übertragungsstichtag, sondern auf die Eintragung der Umwandlung in das öff Reg abzustellen. Dies entspr auch der Verw-Auff (s UmwSt-Erl 2011 Rn 07.08). GlA s Damas (DStZ 2007, 129, 131), s Widmann (in W/M, § 7 UmwStG Rn 51), s Schmitt (in S/H/S, 7. Aufl, § 7 UmwStG Rn 15), s Schnitter (in F/D, § 7 UmwStG Rn 24), s Börst (in H/M, 4. Aufl, § 7 UmwStG Rn 69), s Birkemeier (in R/H/vL, 2. Aufl, § 7 UmwStG Rn 26), s Bogenschütz (Ubg 2009, 604, 610), s Stimpel (GmbH-StB 2008, 74, 76), s Förster (in FS Schaumburg, OVS 2009, 629, 636), s Förster/Felchner (DB 2008, 2445, 2447), s Schwetlik (GmbHR 2007, 574), s Benecke/Schnitger (Ubg 2011, 1, 3) und s Klingebiel (DK 2006, 600, 608). Ebenfalls hierzu s Olbing (GmbH-StB 2004, 85, 88), der uE zutr darauf hinweist, dass die Zahlung der KapSt durch die Pers-Ges als Entnahme zu werten ist und dies nach § 174 HGB zum Wiederaufleben der Haftung führen kann. Schmitt (in S/H/S, 7. Aufl, § 7 UmwStG Rn 15) geht uE zutr davon aus, dass in dieser Entnahme bei der Pers-Ges nicht eine schädliche Gegenleistung iSd § 3 Abs 2 S 1 Nr 3 UmwStG zu sehen ist (s § 3 UmwStG Tz 48). Auch Birkemeier (in R/H/vL, 2. Aufl, § 7 UmwStG Rn 27) und Börst (in H/M, 4. Aufl, § 7 UmwStG Rn 70) gehen von einer Minderung des Kap-Kontos des Gesellschafters aus, dem die Einnahmen iSd § 7 UmwStG zuzurechnen sind.

Wegen der Problematik iRd Übergangs zur AbgeltungSt s Haisch (Ubg 2009, 96, 97), der uE unzutr auch für KapSt-Zwecke von einer Rückwirkung ausgeht.

Gegen eine KapSt-Pflicht könnte auch nach Inkrafttreten des SEStEG sprechen, dass § 44 Abs 1 S 1 EStG einen Gläubiger der Kap-Erträge vorausse...