Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4. Grundsätzlich Bewertung mit dem gemeinen Wert (§ 3 Abs 1 UmwStG)

4.1 Allgemeines

Tz. 21

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Nach § 3 Abs 1 S 1 UmwStG ist das übergehende BV einschl nicht entgeltlich erworbener oder selbst geschaffener immaterieller WG in der stlichen Übertragungs-Bil (s Tz 22ff) grds mit seinem gW und nicht seinem Tw anzusetzen. Es handelt sich um eine eigenständige stliche Ansatz- und Bewertungsvorschrift (s Tz 35ff) die zur Aufdeckung aller stillen Reserven führt. § 3 Abs 1 S 1 UmwStG ist Bestandteil der durch das SEStEG eingeführten allgemeinen Ent- und Verstrickungsvorschriften (zB s § 4 Abs 1 S 3 EStG, § 12 Abs 1 KStG). Die Bewertung mit dem gW statt wie bisher mit dem Tw zieht sich wie ein roter Faden durch das gesamte SEStEG und führt somit zu einer Vereinheitlichung des Wertansatzes. Klingberg/van Lishaut (DK 2005, 704) rechtfertigen das Abstellen auf den gW insbes wegen seiner Nähe zum Fremdvergleichspreis als internationalen Bewertungsmaßstab. Klingebiel (DK 2006, 600, 601) begründet den Ansatz mit dem gW damit, dass der Gesetzgeber auch Gewinnaufschläge berücksichtigen will. Ebenfalls hierzu s Birkemeier (in R/H/vL, 3. Aufl, § 3 UmwStG Rn 71). Wegen der Frage, in welchen Fällen der Ansatz des gW sinnvoll ist, s Tz 133.

4.2 Steuerliche Schlussbilanz

Tz. 22

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Die Überträgerin muss auf den stlichen Übertragungsstichtag eine Schluss-Bil (Übertragungs-Bil) aufstellen. Dies gilt sowohl für inl als auch für ausl Kö (s UmwSt-Erl 2011 Rn 03.01). GlA s Frotscher (nternationalisierung des Ertrag-StR Rn 226) und Winkeljohann/Fuhrmann (in Hdb UmwSt-Recht, 747). Die Schluss-Bil ist unabhängig davon aufzustellen, ob der übertragende Rechtsträger im Inl stpfl oder zur Führung von Büchern verpflichtet ist (s Schmitt, in S/H, 9. Aufl, § 3 UmwStG Rn 22; s Birkemeier, in R/H/vL, 3. Aufl, § 3 UmwStG Rn 93; s Schnitter, in F/D, § 3 UmwStG Rn 69 und s Mertgen, in H/M/B, 5. Aufl, § 3 UmwStG Rn 80). Auf sie kann nur verzichtet werden, wenn sie weder für Besteuerungszwecke des übertragenden noch des übernehmenden Rechtsträgers (einschl seiner AE) benötigt wird (s Tz 115ff; s UmwSt-Erl 2011 Rn 03.02).

Tz. 23

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Auch bei einer ausl Überträgerin ist der in der Bil nach § 3 Abs 1 UmwStG anzusetzende Wert nach dt und nicht nach ausl Recht zu ermitteln (s Tz 126 und s BT-Drs 16/2710, 37). GlA s Birkemeier (in R/H/vL, 3. Aufl, § 3 UmwStG Rn 95), s Stimpel (GmbHR 2012, 123, 124) und s Schmitt (in S/H, 9. Aufl, § 3 UmwStG Rn 22).

Tz. 24

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Bei der stlichen Schluss-Bil handelt es sich nach Verw-Auff um eine eigenständige Bil (s § 11 UmwStG Tz 16 und 43). UE zutr krit hierzu s Schulze zur Wiesche (StBp 2012, 246), s Stimpel (GmbHR 2012, 123) und s Schwedhelm/Olbing/Binnewies (GmbHR 2011, 1233, 1234). GlA s Urt des FG Ba-Wü v 21.06.2016 (EFG 2016, 1571; nachfolgend s Urt des BFH v 09.04.2019, BStBl II 2019, 483), s Urt des FG München v 25.09.2012 (EFG 2013, 473), s Urt des FG München v 25.11.2014 (Az 2 K 935/11), s Pyszka (GmbHR 2013, 738) und s Schmitt (in S/H, 9. Aufl, § 3 UmwStG Rn 22). Der BFH geht davon aus, dass der im UmwStG mehrfach verwendete Begriff der "stlichen Schluss-Bil" Unschärfen aufweist und normenspezifisch auszulegen ist (s Urt des BFH v 15.06.2016, BStBl II 2017, 75). Für den Fall der Einbringung nach §§ 20, 21 UmwStG sah der BFH im vorstehenden Urt-Fall jedenfalls keinen sachlichen Grund für die Aufstellung einer auf den Einbringungsstichtag bezogenen stlichen Schluss-Bil der aufnehmenden Kap-Ges. Allerdings macht der BFH auch deutlich, dass sich Einbringungen als lfd Geschäftsvorfälle von Verschmelzungen, bei denen der übertragende Rechtsträger untergeht, unterscheiden.

Tz. 25

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Nach Verw-Auff gilt auch für die stliche Schluss-Bil § 5b EStG (s UmwSt-Erl 2011, Rn 03.04). Für die Verw-Auff spricht uE, dass § 5b Abs 1 EStG die elektronische Übermittlung des Inhalts der Bil und nicht nur der Schluss-Bil verlangt, vorausgesetzt der Gewinn wird nach § 4 Abs 1, § 5 oder § 5a EStG ermittelt. Um eine Bil idS handelt es sich auch bei der eigenständigen Übertragungs-Bil iSd § 3 UmwStG. AA s IDW (Ubg 2011, 549, 553), s Birkemeier (in R/H/vL, 3. Aufl, § 3 UmwStG Rn 98), s Kutt/Carstens (in FGS/BDI, UmwSt-Erl 2011, 129), s Schnitter (in F/D, § 3 UmwStG Rn 78), s Maier (in Schneider/Ruoff/Sistermann, UmwSt-Erl 2011 Rn 3.12) und s Schmitt (in S/H, 9. Aufl, § 3 UmwStG Rn 22). Stimmt die Schluss-Bil iSd § 3 UmwStG mit der St-Bil iSd § 4 Abs 1, § 5 oder § 5a EStG überein, besteht unstr eine elektronische Übermittlungspflicht. Wegen der Fälle, in denen die Überträgerin von § 3 UmwStG erfasst wird, s Tz 6ff. Ebenfalls hierzu s Tz 111, s Tz 113, s Tz 115 und s Tz 116.

Tz. 26

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Wegen einer Fallübersicht s § 4 UmwStG Tz 6. Wegen der Frage, bei welchem FA die Schluss-Bil einzureichen ist, s Tz 70ff.

Zu den Rechtsfolgen, wenn die Überträgerin ihrer Verpflichtung zur Erstellung bzw der Verpflichtung zur elektronischen Übermittlung der stlichen Schluss-Bil nicht nachkommt, s Tz 51 und s § 11 UmwStG Tz 19.

4.3 Ansatz der übergehenden Wirtschaftsgüter der Höhe und dem Grunde nach

4.3.1 Ansatz der übergehenden Wirtschaftsgüter mit dem gemeinen Wert (§ 3 Abs 1 S 1 UmwStG)

Tz. 27

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