Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4 Rechtsfolgen aus der Anwendung des § 8a Abs 1 KStG

Ausgewählte Literaturhinweise:

Janssen, Das Verhältnis von § 8a KStG zu § 8 Abs 3 KStG und § 42 AO, DStZ 1997, 180;

Janssen, Die Rechtsfolgen der Anwendung von § 8a KStG, DStZ 1997, 657;

Schneck/Hirsch, Rechtsfolgen der Fremdfinanzierung inl Kap-Ges durch ausl AE nach § 8a KStG, GmbHR 1998, 229;

Rödder/Schumacher, Nochmals: Ungeklärte Rechtsfolgen bei der geplanten Verschärfung der Regeln zur Gesellschafterfremdfinanzierung, DStR 2003, 2057;

Wassermeyer, Ungeklärte Rechtsfolgen bei der Verschärfung der Regeln zur Gesellschafterfremdfinanzierung, DStR 2003, 2056;

Frotscher, Die rechtlichen Wirkungen des § 8a KStG, DStR 2004, 377;

Frotscher, Zu den Wirkungen des § 8a KStG nF, DStR 2004, 754;

Rödder/Schumacher, Rechtsfolgen des § 8a KStG nF, DStR 2004, 758;

Schnorberger, § 8a KStG nF im Dreiecksfall – verdeckte Einlage versus Vorteilsverbrauch, GmbHR 2004, 790;

Wassermeyer, § 8a KStG nF und die gescheiterte Rückkehr zur Fiktionstheorie – keine Auswirkung auf Gesellschafterebene, DStR 2004, 749;

Rödder, Dt Unternehmensbesteuerung im Visier des EuGH, DStR 2004, 1629;

Booten/Schnitger/Rometzki, Finanzierung ausl Tochter-Kap-Ges durch ausl nahe stehende Personen – Tz 27 des BMF-Schr zu § 8a KStG nF, DStR 2005, 907;

Kollruss, Ein neues Verlustverwertungsinstrument: Von § 8a KStG erfasste Up-stream loans, DStR 2005, 678;

Schenke, Die Position der Fin-Verw zur Gesellschafter-Fremdfinanzierung im Outbound-Fall – Europarechtliche Achillesferse des § 8a KStG? IStR 2005, 188;

Kollruss, Weiße und graue Eink bei Outbound-Finanzierung einer ausl EU-Tochter-Kap-Ges nach Europarecht und dem JStG 2007, BB 2007, 467;

Kempf/Schmidt, Unsystematik in der Systematik der vGA? DStZ 2008, 410.

4.1 Allgemeines

Tz. 261

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Eine Umqualifizierung von Darlehenszinsen in vGA durch § 8a KStG erfolgt nur anteilig (s Janssen, RIW 1998, 312, mwNachw)

•	bei Bestehen eines safe haven, soweit dieser überschritten wird,
•	solange der AE (unmittelbar) an der Kap-Ges beteiligt ist (s Tz 153 ff),
•	Vor In-Kraft-Treten des sog Korb II-Gesetzes: Solange die Nichtanrechnungsberechtigung vorliegt bzw solange die Vergütungen nicht iR einer Veranlagung im Inl erfasst werden,
•	solange ein FK-Geber, der nicht selbst AE ist, nahe stehende Person iSv § 1 Abs 2 AStG und vor In-Kraft-Treten des StSenkG nicht anrechnungsberechtigt ist.

Nach In-Kraft-Treten des sog Korb II-Gesetzes kommt darüber hinaus eine Umqualifizierung in eine vGA nur dann in Betracht, wenn die Freigrenze iHv 250 000 EUR überschritten wird. Eine Wesentlichkeit der Beteiligung muss hingegen nur zu einem Zeitpunkt im Jahr vorliegen, eine zeitanteilige Aufteilung erfolgt nach dem Wortlaut des § 8a Abs 1 KStG insoweit nicht. Sind nach den vorgenannten Grundsätzen die Rechtsfolgen des § 8a KStG nur für einen Teil des Jahres anzuwenden, so müssen dementspr die Zinsen für das betroffene Darlehen in einen nach § 8a KStG in eine vGA umzuqualifizierenden Teilbetrag und einen von § 8a KStG nicht betroffenen Teilbetrag aufgeteilt werden (s hierzu das Beispiel s Tz 120 und s Tz 163).

4.2 Fiktion einer verdeckten Gewinnausschüttung (§ 8a Abs 1 S 1 KStG idF des StandOG bzw idF des StSenkG)

Tz. 262

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Soweit FK-Vergütungen nach § 8a KStG aF als vGA gelten, dürfen diese das Einkommen der unbeschr stpfl Kap-Ges nicht verringern. § 8a Abs 1 S 1 KStG aF schafft damit einen eigenständigen vGA-Tatbestand kraft gesetzlicher Fiktion (s Frotscher, IStR 1994, 202).

Nach der zutr hM (inbes s Frotscher, IStR 1994, 202) enthält § 8a KStG aF nicht einen Rechtsgrund-, sondern einen Rechtsfolgenverweis auf § 8 Abs 3 S 2 KStG; demzufolge ist § 8a KStG aF auch dann anzuwenden, wenn die allgemeinen Tatbestandsvoraussetzungen für die Annahme einer vGA nach § 8 Abs 3 S 2 KStG nicht vorliegen. Wegen der Bedeutung dieser Auslegung für die GewSt s Tz 43 und s Tz 58 .

Tz. 263

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Dass der Rechtsfolgenverweis des § 8a Abs 1 S 1 KStG aF auf § 8 Abs 3 S 2 KStG die außerbilanzielle Hinzurechnung des als vGA zu wertenden Teils der FK-Vergütung bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens der Kap-Ges rechtfertigt, ist unbestr ( s Tz 265 ). Auf Grund des unvollkommenen Rechtsfolgenverweises im Gesetz ist jedoch umstr, ob eine vGA iSd § 8a KStG auch die Rechtsfolgen einer vGA auf den anderen Ebenen auslöst, also insbes vor In-Kraft-Treten des StSenkG das Herstellen der KSt-Ausschüttungsbelastung, nach In-Kraft-Treten des StSenkG die Regelungen der 18-jährigen Übergangszeit ( s § 38 KStG ), die Pflicht zur Einbehaltung von KapSt (wegen des deutschen Quellenbesteuerungsrechts iRd § 8a KStG s Portner, IStR 1996, 409 und Tz 79 ff) sowie die Besteuerungsfolgen auf der Ebene der AE .

Die Fin-Verw (s Schr des BMF v 15.12.1994, BStBl I 1995, 25, 176 Tz 76) geht - uE zutr - von einem umfassenden Rechtsfolgenverweis aus, dh eine nach den Regeln des § 8a KStG aF anzusetzende vGA löst identische St-Folgen aus wie eine vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG. Insbes ist eine vGA iSd § 8a KStG aF danach auch vor In-Kraft-Treten des StSenkG als andere Ausschüttung iSd § 27 Abs 3 S 2 KStG 1999 zu qualifizieren ( s Tz 266 ). Wegen Einzelheiten s Tz 45 . GlA insbes s Her...