Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4 Rückausnahmen (§ 8b Abs 4 S 2 KStG aF)

4.1 Allgemeines

Tz. 34

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Nach § 8b Abs 4 S 2 KStG aF gilt S 1 nicht, dh der VG ist doch stfrei,

1. wenn der in Abs 2 bezeichnete Vorgang später als sieben Jahre nach der Einbringung stattfindet oder
2. soweit die Anteile nicht unmittelbar oder mittelbar auf einer Einbringung iSd § 20 Abs 1 S 1 oder § 23 Abs 1–3 UmwStG aF oder (gemeint: nicht) auf einer Einbringung durch einen nicht von Abs 2 begünstigten Stpfl innerhalb der in Nr 1 bezeichneten Frist beruhen.

§ 8b Abs 4 S 2 KStG aF ist, weil die Vorgängerregelung idF des StSenkG Regelungslücken enthielt, im UntStFG neu gefasst worden. Die Vorschrift wurde auch redaktionell überarbeitet. Obwohl sich insoweit inhaltlich nichts verändert hat, ist Abs 4 S 2 Nr 2 sprachlich einerseits einfacher geworden, weil die frühere Rück-Rückausnahme nicht mehr im Text formuliert werden musste. Andererseits ist die Nr 2 des Abs 4 S 2 wegen der doppelten Verneinung und wegen der Notwendigkeit, hinter dem dritten "oder" "ein" "nicht" mitzulesen, sehr umständlich und kaum noch verständlich. Zur Verfassungsmäßigkeit der Norm s Tz 48.

Nach Ansicht von Haun/Winkler (GmbHR 2002, 192, 197) erreicht der Gesetzgeber durch die Neuformulierung nicht das gewünschte Ziel.

Krit zu dem Gesetzeswortlaut s Füger/Rieger (FR 2003, 589, 595) und s Eilers/Schmidt (GmbHR 2003, 613, 631). In § 8b Abs 4 S 2 Nr 2 KStG aF wurde durch das sog Korb II-Gesetz das Wort "oder" durch das Wort "und" ersetzt. Wegen Einzelheiten s Tz 49.

4.2 Steuerfreie Veräußerung nach Ablauf von sieben Jahren nach der Einbringung (§ 8b Abs 4 S 2 Nr 1 KStG aF)

Tz. 35

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Gem § 8b Abs 4 S 2 Nr 1 KStG aF gilt S 1 (Ausnahmen von der StFreiheit nach § 8b Abs 2 KStG) nicht, dh es gilt doch wieder die Grundregel (StFreiheit nach § 8b Abs 2 KStG), wenn der in Abs 2 bezeichnete Vorgang (Anteilsveräußerung, veräußerungsgleiche Tatbestände) später als sieben Jahre nach der Einbringung stattfindet. Wegen der Gestaltungen, die damit verhindert werden sollen, s Tz 5.

Krebühl (DStR 2001, 1730, 1740) sieht die Siebenjahresfrist als nicht EU-rechtskonform an.

Tz. 36

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Nach § 8b Abs 4 S 2 Nr 1 KStG aF ist der VG stfrei, wenn der in Abs 2 bezeichnete Vorgang später als sieben Jahre nach der Einbringung der veräußerten Anteile stattfindet. Die Behaltefrist ist auch nochmals in Abs 4 S 2 Nr 2 genannt.

Die Behaltefrist kann schon vor Inkrafttreten des StSenkG ganz oder tw abgelaufen sein (s Schr des BMF v 28.04.2003, BStBl I 2003, 292 Rn 42). GlA s Kröner (in B/W, § 8b Rn 193).

Tz. 37

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Für die Berechnung der siebenjährigen Behaltefrist bis zur Anteilsveräußerung ist hinsichtlich des Fristbeginns auf den Zeitpunkt der Einbringung, auf die die veräußerten Anteile zurückzuführen sind, abzustellen. Das UntStFG hat den Abs 4 S 2 Nr 1 insoweit geändert, als im StSenkG dort noch auf den "Zeitpunkt des Erwerbs der Anteile" abgestellt war. Die Änderung des § 8b Abs 4 S 2 Nr 1 KStG aF durch das UntStFG tritt nach § 34 Abs 4 S 1 iVm § 34 Abs 7 S 1 Nr 2 KStG aF rückwirkend in Kraft. § 8b Abs 4 S 2 Nr 1 KStG idF des StSenkG ist zu keinem Zeitpunkt anzuwenden.

Unter den Begriff "Einbringung" fallen uE nicht nur Vorgänge iSd §§ 20 und 23 UmwStG aF, sondern auch Übertragungen iSd § 6 Abs 5 und § 16 Abs 3 S 2ff EStG. GlA s Bauschatz (in Gosch, 4. Aufl, § 8b Rn 380). AA wohl s Rödder/Schumacher (DStR 2001, 1634, 1640).

Tz. 38

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Fraglich ist, ab welchem Zeitpunkt die Behaltefrist in den Fällen zu berechnen ist, in denen die von § 8b Abs 4 S 1 KStG aF erfassten Anteile durch eine Einbringung geschaffen worden sind, die mit stlicher Rückwirkung vorgenommen worden ist. Die hM in der Literatur sieht dabei als Zeitpunkt des Erwerbs der Anteile den stlichen Übertragungsstichtag iSd § 20 Abs 7 und 8 UmwStG aF an. Hierzu s Rödder (in Schaumburg/Rödder, Hrsg, UntStRef 2001, Beck-Vlg 2000, 557), s Haritz (DStR 2000, 1537, 1543), s Jakobs/Wittmann (GmbHR 2000, 910, 915), s Eilers/Wienands (GmbHR 2000, 1229, 1237), s Köster (FR 2000, 1263, 1266), s Strahl (KÖSDI 2/2001, 12 728, 12 737), s Seibt (DStR 2000, 2061, 2068), s Herlinghaus (in R/H/N, § 8b KStG Rn 399), s Töben (FR 2000, 905, 906) s Schwedhelm/Olbing/Binnewies (GmbHR 2002, 1157, 1166) und s Kröner (in B/W, § 8b Rn 193). UE spricht für eine solche Berechnung, dass unter die Rückwirkungsfiktion des § 20 Abs 7 und 8 UmwStG aF – anders als bei § 2 UmwStG – auch der Einbringende, der die Anteile durch den Einbringungsvorgang erwirbt, fällt. Dies entspr auch der Verw-Auff (s Schr des BMF v 28.04.2003, BStBl I 2003, 292 Rn 41). AA s Bauschatz (in Gosch, 4. Aufl, § 8b Rn 377), nach dessen Auff auf den Zeitpunkt des zivilrechtlichen Wirksamwerdens abzustellen ist.

Reinhardt (BB 2003, 1149, 1152) weist zutr daraufhin, dass der stliche Übertragungsstichtag auch für das Fristende maßgebend ist, wenn die Veräußerung durch einen rückwirkenden Einbringungsvorgang zum Tw erfolgt.

Tz. 39

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

In Ketteneinbringungsfällen beginnt bei den der ersten Einbringung folgenden Einbringungen unter dem Tw nur dann eine neue Siebenjahresfrist...