Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.2.4 Rechtsfolgen eines begünstigten Dauerverlustgeschäfts

Tz. 34

Stand: EL 98 – ET: 02/2020

Nach der Formulierung im Ges sind "... die Rechtsfolgen einer vGA nicht ... zu ziehen...". Nach der BFH-Rspr (s Urt des BFH v 11.12.2018, Az: VIII R 44/15, mwNachw) enthält diese Norm keine Sonderregelungen zu den tatbestandlichen Voraussetzungen einer vGA bei kommunalen dauerdefizitären Eigengesellschaften, sondern verdrängt lediglich die aus einer vGA abzuleitenden Rechtsfolgen.

In den Fällen des § 8 Abs 7 KStG ist daher eine (tatbestandlich vorliegende) vGA stlich nicht zu berücksichtigen. Dies betrifft sowohl die Ebene des BgA als auch diejenige der Träger-Kö (bzw in den Fällen des § 8 Abs 7 S 1 Nr 2 KStG des AE; hierzu s auch Tz 64). GlA s Kohlhepp (in Sch/F, KStG, 2. Aufl, § 8 Rn 906); s Urt des FG Münster v 18.08.2015 (EFG 2015, 2076); und s Urt des BFH v 11.12.2018 (Az: VIII R 44/15). Daher sind im Falle eines begünstigten Dauerverlustgeschäfts § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst a oder b EStG nicht anzuwenden (s Schr des BMF v 12.11.2009, BStBl I 2009, 1303 Rn 23).

Tz. 35

Stand: EL 98 – ET: 02/2020

Der Grundsatz, dass bei einem Dauerverlustgeschäft des BgA die Rechtsfolgen einer vGA nicht zu ziehen sind, gilt sowohl, wenn der BgA nur ein solches Verlustgeschäft ausübt, als auch in den Fällen, in denen iRe nach § 4 Abs 6 KStG zulässigen Zusammenfassung mehrerer Betriebe Gewinn- und Verlusttätigkeiten zusammengefasst und die Ergebnisse verrechnet werden.

Tz. 36

Stand: EL 98 – ET: 02/2020

Tritt iRe "begünstigten" Dauerverlustgeschäfts eine Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung beim BgA ein, die nicht unmittelbarer Ausfluss der begünstigten Tätigkeit ist und nach den allg Grundsätzen als vGA zu werten wäre, ist § 8 Abs 7 KStG insoweit nicht anzuwenden (hierzu s auch Schr des BMF v 12.11.2009, BStBl I 2009, 1303 Rn 33):

Beispiel:

Ein BgA erwirtschaftet aus einem Dauerverlustgeschäft iSd § 8 Abs 7 S 2 KStG einen Verlust iHv 100. Bei der Ermittlung dieses Verlustes wurde der Erlös aus der Veräußerung eines WG des BgA an die Träger-Kö iHv 10 berücksichtigt. Der gW des WG zum Zeitpunkt der Veräußerung betrug 25.

Lösung:

Bei der Einkommensermittlung des BgA ist eine vGA iHv 15 zu berücksichtigen. Insoweit liegt ein Kap-Ertrag der Träger-Kö iSd § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG vor. Das zu versteuernde Einkommen des BgA beträgt hiernach ./. 85. Nur in dieser Höhe liegt ein begünstigter Verlust iSd § 8 Abs 7 KStG vor.

Ein solcher Fall liegt uE jedoch nicht vor, wenn der "nach allg Grundsätzen als vGA zu wertende Sachverhalt" zugleich die Tatbestandsmerkmale des § 8 Abs 7 S 2 KStG erfüllt.

Beispiel:

Die Kommune A verpachtet an die Eigengesellschaft A-GmbH die wes Betriebsgrundlagen zum Betrieb einer Einrichtung des ÖPNV. Das Pachtentgelt ist nach den Grundsätzen des Fremdvergleichs zu niedrig.

Lösung:

Durch die Verpachtung wes Betriebsgrundlagen an die Eigengesellschaft wird ein Verpachtungs-BgA begründet (s § 4 KStG Tz 78). Das nicht fremdübliche Pachtentgelt führt nach allg Grundsätzen zu einer vGA. Zugleich stellt die Verpachtung der ÖPNV-Einrichtungen jedoch ein begünstigtes Dauerverlustgeschäft iSd § 8 Abs 7 S 2 KStG dar (s Tz 23). Hierdurch werden uE die "allg Grundsätze einer vGA" verdrängt.

Entsprechende Gestaltungen können uE dazu führen, dass auf mehreren Stufen unterschiedliche bzw auch mehrstufige vGA anzunehmen sind:

Beispiel:

Die Kommune A verpachtet eine (voll ausgestattete) Messehalle an eine 100%ige Tochter-Kap-Ges. Die von der Kommune erzielten Pachteinnahmen decken die Fixkosten der Halle (insbes. die Abschr) nicht ab. Die Betriebs-GmbH betreibt die Halle (dauerdefizitär) durch Abhaltung von Warenmessen.

Lösung:

Die Verpachtung der Halle durch die Kommune an die Betreiber-GmbH erfolgt iRe Verpachtungs-BgA iSd § 4 Abs 4 KStG (s § 4 KStG Tz 63ff); die Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung liegen vor (s § 4 KStG Tz 78). Im Verhältnis zu seiner TG gewährt der BgA durch die verbilligte Verpachtung einen nicht einlagefähigen Nutzungsvorteil, der steuerlich zu keinen Konsequenzen führt (s H 8.9 "Nutzungsvorteile" KStH 2015 und s § 8 Abs 3 KStG Teil B Tz 42ff). Im Verhältnis zu seiner Träger-Kö, in deren Interesse die Messehalle betrieben wird, erbringt der BgA mit der Verpachtung ein nicht begünstigtes Dauerverlustgeschäft. IHd Verlustes des BgA aus der Verpachtung liegt eine vGA an die Träger-Kö vor.

Auch die Betreiber-GmbH übt mit dem Betrieb der Halle eine nicht begünstigte dauerdefizitäre Tätigkeit im Interesse der Kommune A aus. IHd Verlustes aus dem Betrieb der Halle liegt eine vGA vor, die, da die Anteile an der GmbH zum notwendigen BV des Besitz-BgA gehören (s § 4 KStG Tz 78), dem BgA zuzurechnen sind. Da der Betrieb der Halle jedoch letztendlich im Interesse der Träger-Kö (Kommune A) erfolgt, liegt eine mehrstufige vGA ("Ketten-vGA") vor, die von dem BgA an seine Träger-Kö weitergereicht wird (hierzu s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 816ff).