Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.2.9 Keine Einschränkung des Bewertungswahlrechts wegen Wertunterschied zwischen eingebrachter und erhaltener Beteiligung oder wegen § 50i Abs 2 EStG

Tz. 53a

Stand: EL 96 – ET: 06/2019

Der Bewertungsansatz der eingebrachten Anteile gem § 21 Abs 1 S 2 UmwStG ist unabhängig davon, ob der Verkehrswert der durch den Anteilstausch erhaltenen Anteile höher oder niedriger als der Wert der hingegebenen Beteiligung ist. Maßgebend ist gem § 21 Abs 1 S 1 und 2 UmwStG nur, dass ursächlich des Anteilstauschs neue Anteile an der Übernehmerin gewährt werden. Mangels Unentgeltlichkeit der Anteilseinbringung bzw mangels einer Zuwendung der aufnehmenden Gesellschaft aus ihrem Vermögen ist weder eine verdeckte Einlage in die Übernehmerin noch eine vGA an den einbringenden AE anzunehmen (s Anh zu § 8 Abs 3 KStG unter "Einbringung"; und s Schmitt in S/H/S, 8. Aufl, § 21 UmwStG Rn 33 iVm § 20 UmwStG Rn 213 und Rn 217). Zu einer verdeckten Einlage bzw einer vGA kann es in Bezug auf die Mitgesellschafter an der Übernehmerin kommen, wenn deren Anteile durch den Anteilstausch bereichert werden und es sich beim Einbringenden und dem anderen Gesellschafter um Kö und deren AE/nahe stehende Pers handelt (s Anh zu § 8 Abs 3 KStG unter "Einbringung"; und s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 21 UmwStG Rn 33 iVm § 20 UmwStG Rn 214–217; s Rabback, in R/H/vL, 2. Aufl, § 21 UmwStG Rn 47 iVm § 20 UmwStG Rn 133; s W/M, § 20 UmwStG Rn R 200–201).

Zur Schenk-St, wenn der Verkehrswert der eingebrachten Beteiligung höher als der Wert der erhaltenen Anteile ist, s Vor §§ 20–23 UmwStG Tz 49a. Zur Nachversteuerung in diesen Fällen bei der ErbSt/SchenkSt, wenn stbegünstigt erworbene Anteile an einer Kap-Ges durch Anteilstausch eingebracht werden, s Tz 86.

Tz. 53b

Stand: EL 93 – ET: 06/2018

Nach § 50i Abs 2 S 1 iVm Abs 1 EStG aF sind in den dort genannten Sonderfällen Einbringungen stets mit dem gW anzusetzen. Der Anteilstausch gehört zwar zu den Einbringungen iSd § 1 UmwStG, auf den in § 50i Abs 2 EStG aF Bezug genommen wird. Allerdings setzt der Anwendungsbereich der Vorschrift nach ihrem klaren Wortlaut weitergehend voraus, dass als Folge der Einbringung "Sachgesamtheiten" übergehen. Dies ist beim Anteilstausch gem § 21 UmwStG (Einbringung eines Einzel-WG) nicht der Fall, so dass § 50i Abs 2 S 1 EStG aF keine Anwendung findet (ebenso die hA, zB s Rödder/Kuhr/Heimig, Ubg 2014, 477 unter 5.1.4; s Liekenbrock, DStR 2015, 1535; s Schnittker, FR 2015, 134 unter IV.1; s Heinlein/Euchner, BB 2016, 795; s Gosch, in Kirchhof, 15. Aufl, § 50i EStG Rn 27b).

Der Gesetzgeber hat im Nachhinein bestätigt, dass der Anteilstausch nicht von § 50i Abs 2 EStG erfasst wird. Durch das BEPS-UmsetzungsG ist die Regelung in § 50i Abs 2 EStG neu konzipiert und rückwirkend mit erstmaliger Anwendung des § 50i EStG eingeführt worden, so dass frühere Fassungen des Gesetzes nie in Kraft getreten sind (s § 20 UmwStG Tz 227a–227g). Da § 50i Abs 2 EStG (nF) einzig die Einbringung nach § 20 UmwStG als Entstrickungsvorgang nennt (und nicht mehr wie zuvor "Umwandlungen und Einbringungen iSd § 1 UmwG"), scheidet § 21 UmwStG auf Grund des eindeutigen Gesetzeswortlauts aus dem Anwendungsbereich aus.

Da der Anteilstausch einerseits als entgeltliche Übertragung zu beurteilen ist (s Vor §§ 20–23 UmwStG Tz 55) und andererseits gleichwohl stneutral erfolgen kann, wenn beim Anteilstausch der Bw fortgeführt wird (ggf auf Antrag gem § 21 Abs 2 S 3 UmwStG), wird § 21 UmwStG als Gestaltungsmöglichkeit angesehen, die St-Verstrickung von Anteilen iSd § 50i Abs 1 EStG zu beseitigen (s Liekenbrock, DStR 2017, 177 unter 3.4).