Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.3.6.4.1 Wesentlich beteiligter Anteilseigner

Tz. 109

Stand: EL 116 – ET: 12/2024

Die Beteiligung des AE muss wes sein. Eine Beteiligung ist wes, wenn sie mehr als 25 % (§ 8a Abs 3 KStG idFd KrZwMG 2023 "min 25 %") beträgt. Dabei werden unmittelbare und mittelbare Beteiligungen berücksichtigt. Die mittelbare Beteiligung kann sowohl über eine Kap-Ges als auch über eine Pers-Ges oder andere Pers-Vereinigung bestehen. Rechtsform, Ansässigkeit und Anzahl der zwischengeschalteten Pers sind ohne Bedeutung. Ebenfalls ist unerheblich, ob die vermittelnde mittelbare Beteiligung wes ist oder nicht. GlA s Förster (in Gosch, 4. Aufl, § 8a Rn 131), s Schänzle/Mattern (in Sch/F, 2. Aufl, § 8a KStG Rn 225) und Frotscher (in F/D, § 8a KStG Rn 172). Zur Ermittlung der Beteiligungsquote ist die Kap-Beteiligung und nicht der Umfang der Stimmrechte maßgebend. GlA s Frotscher (in F/D, § 8a KStG Rn 172); s Schänzle/Mattern (in Sch/F, 2. Aufl, § 8a KStG Rn 228); s Förster (in Gosch, 4. Aufl, § 8a Rn 130); und s Prinz (in H/H/R, § 8a KStG Rn 20). Aufgr des Umfangs der kap-mäßigen Beteiligung unterstellt der Ges-Geber einen maßgebenden Einfluss auf die Finanzierungsverhältnisse der Kö. AE ist idR der zivilrechtliche Eigentümer der Anteile (s § 39 Abs 1 AO). Fallen zivilrechtliches und wirtsch Eigentum auseinander, ist das wirtsch Eigentum maßgebend, dh bei stlich anzuerkennenden Treuhandverhältnissen ist § 39 Abs 2 Nr 1 S 2 AO zu beachten. GlA s Prinz (in H/H/R, § 8a KStG Rn 20); s Stangl (in R/H/N, 2. Aufl, § 8a KStG Rn 149); und s Schänzle/Mattern (in Sch/F, 2. Aufl, § 8a KStG Rn 223). Vergleichsgröße ist das EK lt H-Bil; eigene Anteile sind davon allerdings abzusetzen (zur Berechnung s Schr des BMF v 15.12.1994, BStBl I 1995, 25 Rn 10, 26ff, für nach dem 31.12.2019 verwirklichte St-Tatbestände aufgehoben durch Schr des BMF v 18.03.2021, BStBl I 2021, 390; wegen des nicht mehr zulässigen aktivischen Ausweises der eigenen Anteile nach Inkrafftreten des BilMoG s § 272 HGB idF des BilMoG; wegen der erforderlichen Anpassung von im Übergangszeitpunkt gehaltenen eigenen Anteilen an das neue Recht s IDW, FN IDW 2009, 642, 650 Rn 50). Mittelbare Beteiligungen reichen nach Auff der Fin-Verw zur Begr einer wes Beteiligung aus (s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rn 81; Entw eines Schr des BMF, Stand 18.09.2024, Rn 84; anders zu § 8a KStG aF s Schr des BMF v 15.07.2004, BStBl I 2004, 593 Rn 8, für nach dem 31.12.2019 verwirklichte St-Tatbestände aufgehoben durch Schr des BMF v 18.03.2021, BStBl I 2021, 390). GlA s Schänzle/Mattern (in Sch/F, 2. Aufl, § 8a KStG Rn 225). Zu den Anforderungen an den wes beteiligten AE ferner s Stangl/Hageböke (in Schaumburg/Rödder, URef 2008, 495ff). Die Höhe der Beteiligungsquote entspr im Ergebnis der Summe der unmittelbaren und mittelbaren Beteiligungen des AE an der Kö (glA s Prinz, in H/H/R, § 8a KStG Rn 20; s Dörfler, in E/S, 3. Aufl, § 8a KStG Rn 49; s Förster, in Gosch, 4. Aufl, § 8a Rn 131; s Stangl, in R/H/N, 2. Aufl, § 8a KStG Rn 150; s Schirmer, StBp 2012, 1, 5; sowie s Schänzle/Mattern, in Sch/F, 2. Aufl, § 8a KStG Rn 225 und 226; aA s Frotscher, in F/D, § 8a KStG Rn 171ff, der unmittelbare und mittelbare Beteiligungen nicht addieren will, wohl aber die Addition mehrerer mittelbarer Beteiligungen – und zwar unabhängig von der Beteiligungsstufe – zulässt). Die mittelbar gehaltenen Anteile werden dabei mit der auf den AE entfallenden rechnerischen Quote berücksichtigt. GlA s Schaden/Käshammer (BB 2007, 2259, 2260); s Dörfler (in E/S, 3. Aufl, § 8a KStG Rn 49); s Förster (in Gosch, 4. Aufl, § 8a Rn 131); und s Frotscher (in F/D, § 8a KStG Rn 172). Ob der AE ein Inländer oder ein Ausländer ist, ist unerheblich. Ebenso ist die Rechtsform des AE ohne Bedeutung. GlA s Frotscher (in F/D, § 8a KStG Rn 165); s Schänzle/Mattern (in Sch/F, 2. Aufl, § 8a KStG Rn 224); s Dörfler (in E/S, 3. Aufl, § 8a KStG Rn 46); s Stangl (in R/H/N, 2. Aufl, § 8a KStG Rn 147); und s Prinz (in H/H/R, § 8a KStG Rn 20).

Tz. 109a

Stand: EL 116 – ET: 12/2024

Zur Ermittlung des schädlichen Umfangs der Fremdfinanzierung sind die Vergütungen für FK aller Gesellschafter einschließlich nahe stehender Pers und rückgriffsberechtigter Dritter gemäß § 8a Abs 3 S 1 KStG idFd KrZwMG 2023 "bezogen auf den jeweiligen Rechtsträger" zusammenzurechnen (sog "Gesamtbetrachtung"). Mit Urt v 11.11.2015 zu § 8a Abs 3 KStG aF (s BStBl II 2017, 319) hatte der BFH entschieden, dass die einzelnen Vergütungen an den Kreis der relevanten Geber von Gesellschafter-FK getrennt zu betrachten sind, dh nicht zu addieren sind. Hierzu s auch Hick (FR 2016, 678); s Wiese (GmbHR 2016, 382); s Weiss (GmbH-StB 2016, 95); s Intemann (KSR direkt 4/2016, 2); s Brandis (BFH/PR 2016, 129); s Förster (in Gosch, 4. Aufl, § 8a KStG Rn 147a) und Frotscher (in F/D, § 8a KStG Rn 153). Die urspr von der Fin-Verw vertretene sog Gesamtbetrachtung (s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rn 82) galt damit als überholt. Durch die Anpassung des Ges-Wortlauts in § 8a Abs 3 S 1 KStG mit dem KrZwMG 2023 wurde die bisherig...