Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.4.1.2 Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 20 EStG)

Tz. 93

Stand: EL 106 – ET: 06/2022

Bei der Ermittlung der Eink aus KapV einer Stiftung findet § 20 EStG Anwendung. Nach § 20 Abs 8 EStG ist § 20 EStG subsidiär, sodass § 20 EStG nur dann greift, sofern die Kap-Erträge nicht anderen Eink zugeordnet werden können. Die Stiftung kann den Sparer-Pauschbetrag in Anspruch nehmen (§ 20 Abs 9 EStG und R 8.1 Abs 2 KStR 2015). Daneben bleibt das Privileg des § 8b KStG bestehen. Stiftungen sind mangels ausdrücklichen Ges-Befehls nicht von der Anwendung des § 8b KStG ausgeschlossen (s § 8b Tz 41). Der Abzug der tats WK ist jedoch nach § 20 Abs 9 S 1 EStG ausgeschlossen. Für Stiftungen gilt darüber hinaus auch die beschr Verlustberücksichtigung von Eink aus KapV nach § 20 Abs 6 EStG und die Regelung des § 20 Abs 4a EStG.

Relativ bedeutungslos dürfte die Vorschrift des § 20 Abs 6 S 4 EStG sein, die den Abzug von Verlusten aus Aktienveräußerungen beschr. Durch die Anwendung von § 8b Abs 3 KStG ist eine Berücksichtigung eines Verlustes aus derartigen Geschäften bereits ausgeschlossen (s § 8b KStG Tz 222ff), sodass die Beschränkung des § 20 Abs 6 S 4 EStG für Stiftungen häufig ohne Anwendungsbereich sein dürfte.

Tz. 94

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Das Verhältnis von § 8b Abs 5 KStG und § 20 Abs 9 EStG ist noch nicht vollumfänglich geklärt (s FG Ddf v 15.05.2018, 6 K 357/15 K; Rev unter Az I R 19/18 eingelegt). Die Frage, ob § 8b Abs 5 KStG iRv Überschusseink anwendbar ist, da § 8b Abs 5 KStG nur nabzb BA und nicht nabzb WK typisiere, ist im Wege der Auslegung zu schließen. Die Typisierung von nabzb BA ist Rechtsfolge und nicht Tatbestandsvoraussetzung des § 8b Abs 5 KStG. Daher ist § 8b Abs 5 KStG auch bei der Ermittlung der Eink eines KSt-Subjekts, das nicht unter § 8 Abs 2 KStG fällt, anwendbar (s FG Ddf v 15.05.2018, 6 K 357/15 K). Die tats angefallenen WK sind nach § 20 Abs 9 S 1 EStG auch bei Anwendung des § 8b Abs 5 KStG nabzb. Trotzdem gelten gem § 8b Abs 5 S 1 KStG 5 % der außer Ansatz bleibenden Erträge iSd § 8b Abs 1 KStG als nabzb WK. § 8b Abs 3 S 2 bzw Abs 5 S 2 KStG diktieren nur die Nichtanwendung des § 3c EStG. Die Anwendung des § 20 Abs 9 EStG bleibt mangels ges Ausnahme unberührt. Daher ist uE § 20 Abs 9 S 1 EStG neben § 8b Abs 3 und Abs 5 KStG anzuwenden.

Tz. 95

Stand: EL 106 – ET: 06/2022

Fraglich ist, ob § 20 Abs 9 EStG auf nabzb WK nach § 8b Abs 5 KStG Anwendung findet. Bei einer Anwendung des § 20 Abs 9 EStG käme es zu einer Kürzung von nabzb WK nach § 8b Abs 5 KStG in Höhe des Sparer-Pauschbetrages.

Tz. 96

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Grds soll der Abzug des Sparer-Pauschbetrages nach § 20 Abs 9 S 4 EStG nicht zu negativen Eink führen und erst nach der Verlustverrechnung nach § 20 Abs 6 EStG erfolgen (s Buge in H/H/R, § 20 EStG Rn 687). Dem § 8b KStG fehlt eine dem § 20 Abs 9 S 4 EStG vergleichbare Regelung. § 8b KStG ist daher nach den regulären Grundsätzen vor der Verlustverrechnung nach § 20 Abs 6 EStG anzuwenden (s R 7.1 Abs 1 Nr 17, 30 und Abs 2 KStR 2015). Verbleibt nach Anwendung des § 8b KStG und § 20 Abs 6 EStG ein positiver Betrag der Kap-Erträge, ist dieser nach § 20 Abs 9 S 1 und 4 EStG zu kürzen. Dies mag auf den ersten Blick etwas befremdlich wirken, da durch diese Reihung der Regelungen faktisch nabzb WK nach § 8b Abs 5 KStG durch die nach § 20 Abs 9 EStG typisierten WK vermindert werden. Dass jedoch vor dem Abzug des Sparer-Pauschbetrages nach § 20 Abs 9 EStG erst die nicht abzb WK ermittelt werden, ist dem eindeutigen Wortlaut des § 20 Abs 9 S 4 EStG geschuldet. Dieser sieht die Berücksichtigung des Sparer-Pauschbetrages erst nach Verlustverrechnung und mithin nach Anwendung des § 8b KStG vor.

Tz. 97

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§ 8 Abs 6 KStG steht der Anwendung des § 20 Abs 9 EStG nur in ausgewählten Fällen entgegen (s § 8 Abs 6 KStG Tz 2ff). Bei unbeschr stpfl Stiftungen findet § 8 Abs 6 KStG – auch wenn deren Einkommen ausschl aus abzugspflichtigen Eink besteht – keine Anwendung (s § 8 Abs 6 KStG Tz 5).

Tz. 98

Stand: EL 106 – ET: 06/2022

Die Regelung des § 2 Abs 5b EStG, wonach Erträge, die der AbgeltungSt unterliegen, in Teilen der Einkommensermittlung iwS unberücksichtigt bleiben, findet bei Stiftungen (und anderen KSt-Subjekten) nach § 8 Abs 10 S 1 KStG keine Anwendung (s § 8 Abs 10 KStG Tz 2). Zu berücksichtigen sind jedoch nach § 8 Abs 10 S 2 KStG die Regelungen des § 32d Abs 2 S 1 Nr 1 S 1, Nr 3 S 1 sowie S 3 bis 6 EStG. Zu den Folgen des § 32d EStG bei KSt-Subjekten s § 8 Abs 10 KStG Tz 3.

Tz. 99

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Stiftungen können auch Finanzunternehmen iSd § 8b Abs 7 KStG sein (vgl Sächs FG v 21.10.2020, EFG 2021, 1584). Die Vorschrift läuft für Stiftungen aber augenscheinlich aus. Denn für Anteile, die nach dem 31.12.2016 dem BV zugehen, werden Stiftungen nur noch dann von § 8b Abs 7 S 2 KStG erfasst, wenn an ihnen mehrheitlich Kredit- oder Finanzdienstleistungsinstitute beteiligt sind (s § 8b KStG Tz 306).