Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.5.3 100%ige Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft

Tz. 167

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Als fiktiver Teilbetrieb iSd § 15 Abs 1 S 3 UmwStG gilt auch die Beteiligung an einer Kap-Ges, die deren gesamtes Nenn-Kap umfasst (s UmwSt-Erl 2011 Rn 15.05). Da § 15 Abs 1 S 3 UmwStG keine Einschränkung enthält, fallen uE neben Inl-Beteiligungen auch 100%ige Beteiligungen an ausl Kap-Ges darunter, die nach dem Typenvergleich (s § 17 EStG Tz 133) einer inl Kap-Ges entspr. GlA s Schießl (in W/M, § 15 UmwStG Rn 79).

Tz. 168

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Wie bei MU-Anteilen stellt das UmwStG auch bei Anteilen an Kap-Ges keinerlei Anforderungen bezüglich der Aktivität der Gesellschaft. In einer Hand befindet sich das gesamte Nenn-Kap einer Kap-Ges auch dann, wenn die Übertragerin einen Teil der Anteile unmittelbar und die übrigen über einen Treuhänder hält, da das wirtsch Eigentum iSd § 39 Abs 2 Nr 1 AO maßgebend ist (glA s Schumacher, in R/H/vL, 3. Aufl, § 15 UmwStG Rn 191). Bleifeld (in F/D, § 15 UmwStG Rn 131) weist zutr darauf hin, dass auch stimmrechtslose Vorzugsanteile, weil sie eine Beteiligung am Nennkap repräsentieren, mit übergehen müssen, nicht jedoch Genussrechte. Hält die Kap-Ges, deren Anteile durch Spaltung übertragen werden, eigene Anteile, liegt ein fiktiver Teilbetrieb iSd § 15 Abs 1 S 3 UmwStG vor, wenn die übertragende Kö sämtliche übrigen Anteile hält (glA s Schumacher, in R/H/vL, 3. Aufl, § 15 UmwStG Rn 190).

Tz. 169

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Einer 100 %-Kap-Beteiligung können nur WG einschl der Verbindlichkeiten zugeordnet werden, die in unmittelbarem wirtsch Zusammenhang mit der Beteiligung stehen, zB Erträgniskonten, Einrichtung (s UmwSt-Erl 2011 Rn 15.11). S hierzu die vorangegangen Ausführungen zu Tz 135 und 161. Soweit Schumacher (in R/H/vL, 3. Aufl, § 15 UmwStG Rn 193) unter Berufung auf die Änderung des § 15 Abs 1 S 2 UmwStG durch das SEStEG die Auff vertritt, dass darüber hinaus WG und Schulden frei zugeordnet werden können, kann dem daher nicht gefolgt werden.

Tz. 170

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Eine Kap-Beteiligung von weniger als 100 % ist kein fiktiver Teilbetrieb iSd § 15 Abs 1 S 3 UmwStG, selbst wenn sie 100 % der Stimmrechte auf sich vereinigt. Es reicht auch nicht, wenn die übergehende Beteiligung zusammen mit den von der übernehmenden Kö bereits gehaltenen Anteilen 100 % ausmacht (s Bleifeld, in F/D, § 15 UmwStG Rn 132).

Für nicht 100%ige Beteiligungen an Kap-Ges empfehlen Herzig/Förster (DB 1995, 338, 342), diese in einem ersten Schritt in eine andere Kap-Ges einzubringen und sie dadurch in eine bereits bestehende 100%ige Kap-Beteiligung zu transformieren (dazu s auch Asmus, in H/M/B, 5. Aufl, § 15 UmwStG Rn 93). Hierdurch würde schädliches neutrales Vermögen beseitigt werden, ohne bei einer nachfolgenden Spaltung in den Anwendungsbereich der Missbrauchsregelung des § 15 Abs 2 S 1 UmwStG (es wird ja keine neue 100 %-Beteiligung geschaffen, sondern nur eine bestehende Beteiligung angereichert). Dieser Sichtweise kann uE nicht gefolgt werden, da auch hierin eine schädliche Aufstockung iSv § 15 Abs 2 S 1 UmwStG zu erblicken ist. S auch Tz 191. Aber auch wenn man nach der uE zutr Sichtweise einen Anwendungsfall von § 15 Abs 2 S 1 UmwStG annehmen würde (so Asmus in H/M/B, 5. Aufl, § 15 UmwStG Rn 113), könnten durch einen solchen Anteilstausch perspektivisch die Voraussetzungen dafür geschaffen werden, nach Ablauf der Dreijahresfrist des § 15 Abs. 2 S 1 UmwStG eine st-neutrale Spaltung durchzuführen. Daher macht eine solche Vorgehensweise unter gestalterischen Gesichtspunkten durchaus Sinn.

Fiktiver Teilbetrieb kann uE nur eine unmittelbare Kap-Beteiligung sein (glA s Bleifeld, in F/D, § 15 UmwStG Rn 133). Hiervon abw bezieht Schumacher (in R/H/vL, 3. Aufl, § 15 UmwStG Rn 190) auch eine mittelbare Beteiligung in die Prüfung der 100 %-Grenze ein und nimmt einen fiktiven Teilbetrieb an, wenn beide Beteiligungen (die in der Summe die 100 %-Beteiligung ausmachen) übertragen werden oder verbleiben. Diese Sichtweise ist uE zu weitgehend, weil sich hier um zwei und nicht – wie von § 15 Abs 1 S 3 UmwStG gefordert – um eine Beteiligung handelt.

Tz. 171

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Ist eine 100%ige Kap-Beteiligung (fiktiver Teilbetrieb iSd § 15 Abs 1 S 3 UmwStG) wes Betriebsgrundlage eines anderen Teilbetriebs, teilt sie – anders als ein MU-Anteil, s Tz 166a – das stliche Schicksal dieses Teilbetriebs und kann nicht zu Bw aus diesem herausgelöst werden (s UmwSt-Erl 2011 Rn 15.06 und Rn 20.06). Wird sie übertragen, stellt das zurückbleibende Vermögen keinen Teilbetrieb mehr dar. GlA s Schießl (in W/M, § 15 UmwStG Rn 91). AA s Hörtnagl (in S/H/S, 9. Aufl, § 15 UmwStG Rn 103); s Schumacher (in R/H/vL, 3. Aufl, § 15 UmwStG Rn 188); s Asmus (in H/M/B, 5. Aufl, § 15 UmwStG Rn 114); und s Bleifeld (in F/D, § 15 UmwStG Rn 136), die von einem Wahlrecht ausgehen, die 100 %-Beteiligung als eigenen Teilbetrieb oder als Bestandteil des aufnehmenden Teilbetriebs zu behandeln. Die Ablehnung der Verw-Auff wird hierbei damit begründet, dass ein (fiktiver) Teilbetrieb, der defini...