Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.6.7 Teilbetriebsvoraussetzung (§ 15 Abs 1 UmwStG)

4.6.7.1 Vorbemerkungen

Tz. 65

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

Die handelsrechtliche Regelung betr die Spaltung von Kö führt im Ergebnis zu einem Wahlrecht des Rechtsträgers zwischen der Veräußerung einzelner WG durch Einzelrechtsnachfolge und der Übertragung durch Sonderrechtsnachfolge (Spaltung). Der Unterschied liegt ausschließlich in den formalen Voraussetzungen.

Dagegen geht das St-Recht von dem Grundsatz aus, dass die stillen Reserven beim Ausscheiden aus dem BV eines Rechtsträgers bei demjenigen zu erfassen sind, der sie erwirtschaftet hat. Die Veräußerung von Gegenständen des BV führt daher grds zur Aufdeckung der in den Gegenständen enthaltenen stillen Reserven und damit zur Besteuerung. Würde das St-Recht dem H-Recht uneingeschränkt folgen, könnten Veräußerungen im Wege der Einzelrechtsnachfolge ohne Besteuerung der in den einzelnen WG enthaltenen stillen Reserven erfolgen.

Aus diesem Grunde lässt § 15 Abs 1 S 1 UmwStG eine stneutrale Spaltung nur zu, wenn auf die Übernehmerin(nen) ›ein Teilbetrieb übertragen wird‹. Bei einer Aufspaltung auf mehrere Übernehmerinnen ist der Gesetzeswortlaut idS zu verstehen, dass auf jede der Übernehmerinnen mindestens je ein Teilbetrieb übergehen muss. GlA s Widmann (in W/ M, § 15 Rn 27).

Im Fall der Abspaltung oder Teilübertragung, also beim Weiterbestehen der übertragenden Kö, muss das bei der Übertragerin verbleibende Vermögen ›ebenfalls zu einem Teilbetrieb gehören‹. Die Fin-Verw versteht das so, dass das, was bei der Abspaltung zurückbleibt, ein Nur-Teilbetrieb sein muss (nicht: Teilbetrieb + neutrales WG); s Tz 79.

Dazu s § 15 UmwStG (SEStEG) Tz 60 und 61.

Tz. 66–67

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

vorl frei

4.6.7.2 Maßgeblicher Zeitpunkt

Tz. 68

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

Dazu s § 15 UmwStG (SEStEG) Tz 62.

4.6.7.3 Echter Teilbetrieb (§ 15 Abs 1 S 1 und S 2 UmwStG)

Tz. 69

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

Dazu s § 15 UmwStG (SEStEG) Tz 63 – 70.

Tz. 70–73

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

vorl frei

4.6.7.4 Fiktiver Teilbetrieb (§ 15 Abs 1 S 3 UmwStG)

Tz. 74

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

Dazu s § 15 UmwStG (SEStEG) Tz 71 – 77.

Tz. 75–77

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

vorl frei

4.6.7.5 Teilbetrieb im Aufbau

Tz. 78

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

Dazu s § 15 UmwStG (SEStEG) Tz 78).

4.6.7.6 ›Nur-Teilbetriebe‹ als Spaltungsergebnis

Tz. 79

Stand: EL 56 – ET: 04/2006

Das übergehende Vermögen muss ein Teilbetrieb sein; bei einer Abspaltung oder Teilübertragung muss das zurückbleibende Vermögen ›zu einem Teilbetrieb gehören‹. Dh ein nicht zuordnungsfähiges neutrales WG darf weder neben einem übergegangenen Teilbetrieb noch neben einem zurückbehaltenen Teilbetrieb verbleiben. MaW: Das, was übergeht oder zurückbleibt, muss ein ›Nur-Teilbetrieb‹ sein, sonst sind für das übergehende Vermögen die darauf ruhenden stillen Reserven aufzudecken und zu versteuern (s Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268, Rn 15.10). Zur Gewinnrealisierung (nur für das übergehende Vermögen) kommt es selbst in dem Fall, dass ein ›Nur-Teilbetrieb‹ übergeht, aber ein Teilbetrieb zusammen mit einem neutralen WG zurückbehalten wird.

Dass die Voraussetzung ›Nur-Teilbetrieb‹ auch für das zurückbleibende Vermögen gilt, ist aus dem Wort ›ebenfalls‹ in § 15 Abs 1 S 2 UmwStG zu folgern (s Tz 65).

Wegen der weniger strengen Voraussetzungen bei der Ausgliederung s Tz 54.

Beispiel (aus dem Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268, Rn 15.02):

Aus einem Produktionsbetrieb soll ein wertvolles, aber nicht betriebsnotwendiges Grundstück ›abgesondert‹ werden. Um dies zu erreichen, wird der Produktionsbetrieb auf eine neue Gesellschaft abgespalten. In der Ursprungsgesellschaft bleiben das Grundstück und ein 100%-GmbH-Mantel oder ein geringfügiger/-wertiger MU-Anteil zurück. Fraglich ist, ob das zurückbleibende Vermögen die Voraussetzungen des § 15 Abs 1 S 2 UmwStG erfüllt.

Im Beispielsfall erfüllt das zurückbleibende Vermögen nicht die Voraussetzungen des § 15 Abs 1 S 2 UmwStG, da das Grundstück weder dem ›Teilbetrieb 100%-ige Beteiligung‹ noch dem MU-Anteil zugerechnet werden kann. Dh, dass eine stneutrale Spaltung ausgeschlossen ist. Kritisch dazu s Krebs (BB 1998, 2082).

Tz. 80

Stand: EL 56 – ET: 04/2006

Sind am Übertragungsstichtag noch spaltungshindernde WG vorhanden, ist nach dem Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268, Rn 15.11 die Anwendung der §§ 11–13 UmwStG ausgeschlossen. Die Aufspaltung ist dann nach allgemeinen Grundsätzen wie eine Liquidation der übertragenden Kö (s § 11 KStG) und als Einlage der WG in die aufnehmenden Kö zu behandeln (s Tz 50). Die Abspaltung ist dann als Sachausschüttung an die AE der übertragenden Kö zum gemeinen Wert der WG und als Einlage dieser WG in die aufnehmende Kö zu beurteilen. Es werden jedoch nur die stillen Reserven der übertragenen WG aufgedeckt. Das gilt auch für immaterielle WG einschl eines Geschäfts- oder Firmenwerts (wegen aA s Tz 50). Diese sind bei der Abspaltung aufzuteilen.

Tz. 81

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

Als Ausweg bietet es sich uU an, die einzelnen WG im zeitlichen Abstand vor der Auf- oder Abspaltung zu übertragen. Denn eine im zeitlichen Zusammenhang mit der Auf- oder Abspaltung vorgenommene Übertragung führt auf Grund der Gesamtplanrechtsprechung (zuletzt s Urt des BFH v 27.10.2005, BStBl II 2006, 359) dazu, dass auch die nachfolgende Auf- oder...