Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5 Antragserfordernis (§ 8d Abs 1 S 1, 2 und 5 KStG)

5.1 Allgemeines

Tz. 21

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

§ 8d KStG findet auf einen schädlichen Beteiligungserwerb iSd § 8c KStG nicht automatisch Anwendung, sondern bedarf eines entspr Antrags, so dass der Kö letztlich ein Wahlrecht zwischen der Anwendung der Grundregelung des § 8c KStG oder des besonderen Verlust-Regimes des § 8d KStG zusteht.

Zu beachten ist, dass in § 8d Abs 1 S 1 und 2 KStG diverse Voraussetzungen enthalten sind, bei deren Nichtvorliegen ein Antrag nicht zur Verlustrettung führt (dazu näher s Tz 14ff). Umgekehrt führt das Unterlassen der Antragstellung trotz Vorliegen der weiteren Voraussetzungen dazu, dass § 8d KStG nicht zur Anwendung kommt (s Keilhoff/Risse, FR 2016, 1085, 1087).

Der Antrag nach § 8d Abs 1 S 1 KStG kann für einen VZ nur einheitlich für alle in diesem VZ erfolgten schädlichen Beteiligungserwerbe, welche die Rechtsfolgen des § 8c KStG auslösen (hierzu s auch Tz 10), gestellt werden (s Rn 4 des BMF-Schr v 18.03.2021). Dies entspricht zwar nicht dem Wortlaut des § 8d Abs 1 S 1 KStG, da die Nichtanwendung des § 8c KStG auf jeden einzelnen schädlichen Beteiligungserwerb und nicht auf den ganzen VZ abstellt. Allerdings ist die Verw-Auff einfach und praktikabel, zudem führt sie nicht zu einer Schlechterstellung des Stpfl (glA s Neumann/Höffer, GmbHR 2021, 413, 415).

5.2 Form und Frist des Antrags

Tz. 22

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Nach § 8d Abs 1 S 5 KStG ist der Antrag in der St-Erklärung für den VZ zu stellen, in den der schädliche Beteiligungserwerb fällt; das ist der VZ, in dem das Wj des schädlichen Beteiligungserwerbs endet. Hierdurch wird klargestellt, dass für den Antrag nach § 8d KStG die Formvorschriften für die St-Erklärung insbes auch bei elektronischer Erklärungsabgabe (§ 31 Abs 1a KStG) gelten (s BT-Drs 18/10495, 14); glA s Neumann/Heuser (GmbHR 2017, 281, 284). Hiervon geht auch die Fin-Verw aus, wonach für den Antrag auf Anwendung des § 8d KStG die gleichen Formvorschriften gelten wie für die St-Erklärung selbst (s Rn 10 S 1 des BMF-Schr v 18.03.2021). Für die danach idR erforderliche elektronische Abgabe wurde in der Anlage WA zur KSt-Erklärung ein entspr Feld mit aufgenommen, mit dessen Ausfüllung der Antrag nach § 8d Abs 1 S 5 KStG gestellt werden kann. Auch die nach Auff der Fin-Verw mögliche Nachholung eines Antrags nach § 8d KStG (s Tz 24) erfordert die formgerechte Abgabe einer berichtigten St-Erklärung.

Aus dem Wortlaut des § 8d Abs 1 S 4 KStG idF des Reg-Entw ("mit der St-Erklärung") ließ sich das in der Ges-Begr (s BR-Drs 544/16, 8) angesprochene Schriftformgebot noch nicht entnehmen.

Eine konkludente Antragstellung reicht aufgr des klaren Wortlauts des § 8d Abs 1 S 5 KStG nicht aus.

Beispiel:

Im Jahr 01 erfolgt bei einer Verlust-Kö ein schädlicher Beteiligungserwerb iSd § 8c Abs 1 KStG. Die Voraussetzungen für die Verschonungsregelungen in § 8c Abs 1 S 4, 5ff KStG (Konzernklausel/Stille-Reserven-Klausel) sind nicht erfüllt. Ein ausdrücklicher Antrag iSd § 8d KStG wird nicht gestellt, die Voraussetzungen wären aber erfüllt.

Die Verlust-Kö weist in ihrer St-Erklärung für den VZ 01 einen ungekürzten Verlustvortrag aus. Ein solcher konkludenter Antrag reicht uE nicht aus.

Auch ein gesonderter Antrag – bspw in Form eines Antragsschreibens, welches ggfs gleichzeitig mit der Abgabe der St-Erklärung beim FA eingeht – ist nach dem Wortlaut der Regelung nicht wirksam (glA s Kusch, NWB 2021, 1947, 1950 und s Neumann/Höffer, GmbHR 2021, 413, 416). Engelen/Heider (s DB 2020, 2536) bezeichnen dies als "sachlich nicht begründete Förmelei", da iE nicht ersichtlich ist, welchen Zweck die Abgabe einer – nur hinsichtlich des Antrags – geänderten St-Erklärung dienen soll. Dem kann uE zwar inhaltlich zugestimmt werden, allerdings müsste dann der Wortlaut in § 8d Abs 1 S 4 KStG angepasst werden.

Feldgen (s DStZ 2021, 443, 445) hält es für fraglich, ob die Nachholung eines Antrags aufgr eines iRe Bp festgestellten schädlichen Beteiligungserwerbs bei einer noch lfd Bp tats die Abgabe einer berichtigten St-Erklärung erfordert oder auch ein schlichter Antrag ausreicht. SE spricht zwar viel dafür, dass die Bp auf eine berichtigte Abgabe verzichtet, allerdings sollte dies aus Gründen der Rechtssicherheit mit der Bp abgestimmt werden.

Wegen der Frage, ob ein Antrag iSd § 8d Abs 1 S 5 KStG zurückgenommen werden kann (= Widerruf), s Tz 26.

Tz. 23

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Nach § 8d Abs 1 S 5 KStG muss der Antrag in der St-Erklärung für den VZ gestellt werden, in dem das Wj des schädlichen Beteiligungserwerbs endet. In der amtlichen Ges-Begr (s BR-Drs 544/16, 8) wird uE unzutr die Antragstellung bis zum Ende des Wj verlangt (glA s Neyer, FR 2016, 928, 929).

Neumann/Heuser (s GmbHR 2017, 281, 284) gehen zutr davon aus, dass damit eine Antragstellung vor oder nach der Abgabe der St-Erklärung ebenso unwirksam ist, wie eine Antragstellung durch ein gesondertes (formloses) Antragschreiben, das (gleichzeitig) mit der Abgabe der St-Erklärung beim Finanzamt eingeht (glA s Suchanek/Rüsch, in H/H/R, § 8d KStG Rn 41; und s Herkens, GmbHR 2018, 405, 406). D...