Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5 Auswirkung der Sacheinlage für die Übernehmerin

5.1 Grundsätze und Beispiele

5.1.1 Einkommensermittlung für das übernommene Betriebsvermögen

Tz. 230

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Die übernehmende Gesellschaft hat das kstliche Einkommen unter Berücksichtigung der Bewertungsansätze für das übernommene Vermögen in der St-Bil zu ermitteln (ebenso den Gewerbeertrag, s Tz 231). Die Fragen, ob bei der Gewinnermittlung AfA, erhöhte Absetzungen oder Sonderabschr aus dem eingebrachten BV fortgeführt werden, ob Bewertungsfreiheiten in Anspruch genommen werden oder Rücklagen übernommen, fortgeführt oder aufgelöst werden können/müssen, etc, regeln § 23 Abs 1, 3 und 4 UmwStG. Dies hängt vom dem Bewertungsansatz (Bw, Zwischenwert oder gW) und der Art der Einbringung (Umwandlung nach dem UmwG oder Einzelübertragung) ab (s Komm zu § 23 UmwStG).

Die verfahrensrechtlichen Regelungen aus der Übernahme der betrieblichen Sachgesamtheit ergeben sich weder aus § 20 UmwStG noch aus § 23 UmwStG, sondern aus den allg Vorschriften in Abhängigkeit von der zivilrechtlichen Qualität der Einbringung (s § 23 UmwStG Tz 22ff).

Mit Ablauf des stlichen Übertragungsstichtags (s § 20 Abs 5 und 6 UmwStG) gelten die für die Besteuerung der Übernehmerin einschlägigen kstlichen Vorschriften für das eingebrachte Vermögen und die Zurechnung der im Rückbezugszeitraum erfolgten Geschäftsvorfälle (s Tz 319ff). Besonderheiten und Ausnahmen gelten (zB)

• für Einlagen und Entnahmen im Rückbezugszeitraum (s § 20 Abs 5 S 2 UmwStG; s Tz 342 und s Tz 348–349),
• für die Möglichkeit einer nachträglichen Bw-Aufstockung des erworbenen BV in der St-Bil (s § 23 Abs 2 UmwStG, s § 23 UmwStG Tz 182ff).

5.1.2 Übernehmerin mit fortführungsgebundenem Verlustvortrag (§ 8d KStG)

Tz. 230a

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Verfügt die übernehmende Gesellschaft über einen fortführungsgebundenen Verlustvortrag (s § 8d Abs 1 KStG), geht dieser unter, wenn das nach § 20 Abs 1 UmwStG eingebrachte BV mit dem Bw oder einem (beliebigen) Zwischenwert angesetzt wird (dh unterhalb des gW, s § 8d Abs 2 S 2 Nr 6 KStG, s § 8d KStG Tz 76 mit Bsp). Dies gilt nur dann nicht, wenn aufgr einer Sperrfristverletzung innerhalb des ersten Jahres nach dem Einbringungsstichtag (s § 22 Abs 1 UmwStG) nachträglich die gW angesetzt werden, weil hinsichtlich der Ermittlung des Einbringungsgewinns I (oder II) die sog Siebtelregelung (s § 22 Abs 1 S 3 UmwStG) nicht zum Zuge kommt und die Übernehmerin auf Antrag die Aufstockung gem § 23 Abs 2 UmwStG vornimmt (ebenso s Suchanek/Rüsch, in H/H/R, § 8d KStG Rn 61; s § 8d KStG Tz 76).

Selbst im Fall der Einbringung zum gW kann ein fortführungsgebundener Verlustvortrag verloren gehen, wenn die nach § 20 Abs 1 UmwStG eingebrachte betriebliche Sachgesamtheit zur Aufnahme eines "zusätzlichen Geschäftsbetriebs" iSd § 8d Abs 2 S 2 Nr 3 KStG führt (s § 8d KStG Tz 66).

5.1.3 Wirtschaftsjahr/Steuerliches Einlagekonto/latente Steuern, etc

Tz. 230b

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Zu Fragen

• der Entstehung und Bestimmung des Wj der Übernehmerin, wenn diese durch die Einbringung neu entsteht (s Tz 240 und s § 24 UmwStG Tz 177 zu der vergleichbaren Problematik bei Einbringung in eine Pers-Ges; bei einer bestehenden Kap-Ges/Gen beginnt durch die Einbringung kein neues Wj; s Schober, in H/H/R, § 4a Rn 22),
• der Möglichkeit des Ausweises offener Rücklagen im Zusammenhang mit der Einbringung von BV gem § 20 Abs 1 UmwStG und den Auswirkungen der Sacheinlage auf das stliche Einlagekto s Tz 187–187a,
• der Auswirkungen der Einbringung iSd § 20 Abs 1 UmwStG auf die H-Bil und die Erfassung latenter St s Tz 210,
• der (alleinigen) Berechtigung der übernehmenden Gesellschaft zur Bestimmung über die Wertansätze der Sacheinlage (s Tz 209) und die (Nicht-)Befugnis zur Anfechtung des auf der Bewertung basierenden KSt-Bescheids s Tz 209b,
• der vGA bei Ausgabe neuer Anteile durch die Übernehmerin, s § 8 Abs 3 KStG Teil D Tz 1515ff; der vGA bei Übernahme von Kosten der Vermögensübertragung des Einbringenden durch die Übernehmerin und von Gründungskosten, s Tz 239 oder
• der Begr oder Übernahme eines Organschaftsverhältnisses oder der OT-Eigenschaft bei rückwirkender Sacheinlage ab stlicher Einbringung, s Anh 1 UmwStG Tz 33f und s Urt des BFH v 11.7.2023, I R 40/20 unter Rn 12–14; s Anh 1 UmwStG Tz 22ff.

5.1.4 "Behaltefrist" für das eingebrachte Vermögen?

Tz. 230c

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Ob ein eingebrachter Betrieb oder Teilbetrieb (aus Sicht des Einbringenden) seine Qualität als Sachgesamtheit bei der Übernehmerin beibehält (s Tz 67, 111) oder ob das eingebrachte Vermögen als Ganzes oder in Teilen bei der Übernehmerin verbleibt oder alsbald nach der Einbringung weiter übertragen wird (s Tz 68, 101), ist für die Annahme einer Sacheinlage iSd § 20 Abs 1 UmwStG – weder von vornherein noch nachträglich – ohne Auswirkungen.

§ 20 UmwStG enthält keine (Mindest-)Behaltefrist für den Sacheinlagegegenstand bei der Übernehmerin, sondern überlässt dieser die freie Disposition über das erworbene Vermögen (zB Fortführung der betrieblichen Einheit, Eingliederung in einen bestehenden Betrieb unter Aufgabe der Selbständigkeit der Sachgesamtheit, Weiterübertragung durch Kettenumw oder -einbringung, Veräußerung einzelner Bestandteile der Sachgesamtheit; s Tz 68; ebenso s Herlinghaus, in R/H/vL, 3. Aufl, § 20 UmwStG Rn 121; s Menner, in H/M/B, 5. Aufl, § 20 UmwStG Rn 68). ...