Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5 Auswirkungen des Formwechsels auf die Personengesellschaft

5.1 Aufstellung einer steuerlichen Einbringungsbilanz

Tz. 31

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

Die stliche Existenz der Pers-Ges wird – ungeachtet der zivilrechtlichen Wirksamkeit des Formwechsels – mit Ablauf des stlichen Übertragungsstichtags beendet (s §§ 25 S 1 iVm 20 Abs 7 S 1 UmwStG). Die Pers-Ges hat auf diesen Stichtag eine St-Bil aufzustellen (s Tz 29). Es sind die allgemeinen Grundsätze der Gewinnermittlung zu beachten (dh insbes §§ 4 bis 6 EStG); die St-Bil umfasst auch die Sonder-Bil und Ergänzungs-Bil. Stimmt der Stichtag der stlichen Einbringungs-Bil iSd § 25 S 2 UmwStG nicht mit dem Stichtag der letzten regulären stlichen Jahres-Bil der Pers-Ges überein, ergibt sich aus dem BV-Vergleich der beiden Bil der laufende Gewinn des letzten (Rumpf-)Wj der Pers-Ges. Hat die Pers-Ges ihren Gewinn durch Einnahmen-Überschussrechnung (s § 4 Abs 3 EStG) ermittelt, folgt aus der (zwingenden) Aufstellung einer St-Bil auf den stlichen Übertragungsstichtag die Umstellung der Gewinnermittlungsart auf den BV-Vergleich. Die Gewinnberichtigung aus dem Wechsel der Gewinnermittlungsart (Übergangsgewinn, s R 4.6 EStR 2005 Anlage) ist als laufender Gewinn dem letzten Wj der Pers-Ges zuzurechnen und kann für Zwecke der Besteuerung nicht auf das Jahr des Übergangs und die folgenden zwei Jahre verteilt werden (s § 20 UmwStG [SEStEG] Tz 241).

5.2 Einbringungsgewinn

Tz. 32

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

Der Einbringungsgewinn ermittelt sich aus einem BV-Vergleich zwischen den Ansätzen in der stlichen Eröffnungs-Bil der Kap-Ges (= stlicher Veräußerungspreis für den Einbringenden gem § 20 Abs 4 S 1 UmwStG) und der stlichen Einbringungs-Bil der Pers-Ges (= Bw der eingebrachten WG gem § 20 Abs 2 S 3 UmwStG) abz der Einbringungskosten der Pers-Ges (Übersicht zur Gewinnermittlung s § 20 UmwStG [vor SEStEG] Tz 199). Zur Berechnung und Versteuerung des Einbringungsgewinns im Einzelnen gelten infolge des Verweises in § 25 S 1 UmwStG die Grundsätze des § 20 UmwStG sowie die allgemeinen ertragstlichen und verfahrensrechtlichen Grundsätze für die Pers-Ges und deren MU, s § 20 UmwStG (SEStEG) Tz 250 – 254, s § 20 UmwStG (SEStEG) Tz 258 – 282. Zur Versteuerung der zurückbehaltenen WG (s § 25 UmwStG [SEStEG] Tz 24) und zum Zeitpunkt der Versteuerung s § 20 UmwStG [SEStEG] Tz 255 f.

Der Einbringungsgewinn (im weiteren Sinne) gehört zum Gesamtgewinn der Pers-Ges des letzten Wj und ist in die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung (s § 180 Abs 1 Nr 2a AO) aufzunehmen und den jeweiligen MU als bezogener Gewinnanteil zuzurechnen (s § 25 UmwStG [SEStEG] Tz 45).

5.3 Auswirkung des Formwechsels auf vorhergehende Einbringungen einzelner Wirtschaftsgüter in das Vermögen der Personengesellschaft

Tz. 33

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

Bei der Umstrukturierung von Personenunternehmen ist ab dem VZ 2001 bei der Übertragung einzelner WG von einem Eigenbetrieb eines MU oder aus dessen Sonder-BV in das Gesamthandsvermögen der Pers-Ges der Bw anzusetzen, wenn die Übertragung unentgeltlich oder gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten erfolgt (s § 6 Abs 5 S 3 EStG). Der anschließende Formwechsel der Pers-Ges in eine Kap-Ges innerhalb von sieben Jahren bedeutet uE eine Erhöhung des Anteils an dem übertragenen WG iSd § 6 Abs 5 S 6 EStG. Dies führt bei der Pers-Ges zu dem Ergebnis, dass rückwirkend zum Zeitpunkt der Übertragung der Tw des WG bei der Pers-Ges zu aktivieren ist (mit der Folge eines Übertragungsgewinns beim MU, Einzelheiten mit Beispiel s § 25 UmwStG [SEStEG] Tz 46).