Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5 Steuerliche Folgen des Vorliegens oder Nichtvorliegens der Spaltungsvoraussetzungen

5.1 Allgemeines

Tz. 371

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

§ 15 Abs 1 und 2 UmwStG knüpft die st-neutrale Spaltung an eine Reihe von Voraussetzungen, die hr-lich nicht bestehen.

Liegen alle Voraussetzungen des § 15 UmwStG vor, sind – vorbehaltlich des S 2 des § 15 Abs 1 und des § 16 UmwStG – auf den Vermögensübergang durch Spaltung bzw Teilübertragung auf eine andere Kö die §§ 11–13 UmwStG entspr anzuwenden, und zwar bei allen an der Spaltung beteiligten Stpfl (Übertragerin, Übernehmerin, AE der Übertragerin). Die entspr Anwendung der §§ 11–13 UmwStG bedeutet aber auch, dass die dort genannten ges Anwendungsvoraussetzungen neben den in § 15 UmwStG genannten Zusatzvoraussetzungen vorliegen müssen.

Das Nichtvorliegen der in § 15 UmwStG genannten Voraussetzungen hat vd Rechtsfolgen, je nachdem, ob die Voraussetzung des § 15 Abs 1 oder des § 15 Abs 2 UmwStG nicht vorliegen.

Aus der nachstehenden Übersicht ergeben sich in verkürzter Form die stlichen Folgen des Vorliegens und des Nichtvorliegens der in § 15 UmwStG genannten Voraussetzungen.

Tz. 372

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Übersicht:

Übernehmende Kö:

• Bw-Verknüpfung mit der stlichen Schlussbil der Übertragerin
• St-Neutralität eines Übernahmegewinns/-verlusts
• Stliche Gesamtnachfolge betreffend Abschr usw

AE der übertragenden Kö:

Der Wertansatz der Anteile ist in § 13 UmwStG losgelöst von der Bewertung der WG auf der Gesellschaftsebene geregelt.

5.2 Steuerliche Folgen des Vorliegens der in § 15 UmwStG genannten Voraussetzungen (außer § 15 Abs 3 UmwStG)

5.2.1 Übertragende Körperschaft

Tz. 373

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Bei Vorliegen der in § 15 UmwStG genannten Voraussetzungen kann die übertragende Kö in ihrer stlichen Übertragungs-Bil das übergehende BV anstelle mit gW auf Antrag mit den Bw oder mit Zwischenwerten ansetzen (s Tz 74ff). Die Ausführungen zu § 11 UmwStG Tz 27ff gelten für die Spaltung entspr. Das bei einer Spaltung zurückbleibende BV ist zwingend mit den Bw anzusetzen (s Tz 155).

Durch eine nicht verhältniswahrende Spaltung können im wirtsch Ergebnis Teilbetriebe auf andere (auch außenstehende) Gesellschafter übertragen werden. Wegen der stlichen Auswirkungen s Tz 411ff.

Tz. 374

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Da § 15 Abs 1 S 2 UmwStG ausdrücklich auf den einzelnen Teilbetrieb abstellt ("ein Teilbetrieb"), kann das Wahlrecht beim Übergang mehrerer Teilbetriebe für jeden (echten oder fiktiven) Teilbetrieb gesondert, aber innerhalb jedes übergehenden Teilbetriebs nur einheitlich ausgeübt werden. Herzig/Förster (DB 1995, 338, 347) bejahen das, uE zutr, selbst für den Fall, dass mehrere Teilbetriebe auf dieselbe Übernehmerin übergehen. GlA s Schießl (in W/M, § 15 Rn 537) und Hörtnagl (in S/H/S, UmwStG, 9. Aufl, § 15 Rn 206). AA s Thiel (DStR 1995, 237, 239), der sich für eine einheitliche Ausübung des Wahlrechts pro übernehmender Kö ausspricht. Eine allg-gültige Verw-Auff zu dieser Rechtsfrage existiert nicht. Entgegen der Auff von Schießl (in W/M, § 15 Rn 537) kann auch Rn 15.14 des UmwSt-Erlasses 2011 nicht dahingehend verstanden werden, dass bei Übertragung von mehreren Teilbetrieben für jeden Teilbetrieb ein eigenständiges Wahlrecht besteht. Diese Thematik wird an dieser (und an einer anderen) Stelle im UmwSt-Erlass 2011 erkennbar nicht problematisiert.

Tz. 375

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Liegen die Voraussetzungen für die Bw-Fortführung nach § 11 UmwStG nicht für jeden übergehenden Teilbetrieb vor, scheidet zunächst zwingend die Bw-Fortführung für denjenigen Teilbetrieb aus, bei dem die Voraussetzungen nicht erfüllt sind. Da nach der hier vertretenen Auff die St-Neutralität wegen des Ausschließlichkeitsgebots des § 15 Abs 1 S 2 UmwStG (Vermögen darf nur aus Teilbetrieben bestehen) in dieser Fallkonstellation nicht in Betracht kommt, scheidet die Anwendung des § 11 UmwStG insgesamt aus; auch hinsichtlich des übergehenden Teilbetriebs ist dann eine Bw-Fortführung nicht möglich. Wegen Einzelheiten s Tz 90ff und s Tz 401ff.

Tz. 376

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Ein aus dem Ansatz von über den Bw liegenden Werten in der stlichen Übertragungsbil sich ergebender Übertragungsgewinn unterliegt ungemildert der KSt und der GewSt. Soweit er auf in der Übertragungsbil ausgewiesene Anteile an andere Kö entfällt, ist § 8b Abs 2 KStG anzuwenden. Ist der gW des abgespaltenen Vermögens niedriger als der Bw, kommt es zur Realisierung eines Übertragungsverlustes, der das Einkommen mindert, soweit der nicht auf Anteile an anderen Kö entfällt und mithin nach § 8b Abs 3 S 3 KStG hinzurechen ist. S auch § 11 KStG Tz 117 und Rödder (in R/H/vL, 3 Aufl. § 11 UmwStG Rn 209ff)

Von dem oa Übertragungsergebnis zu unterscheiden ist die bilanzielle Vermögensminderung aus dem Abgang des bei einer Auf- oder Abspaltung übergehenden BV. Sie darf wegen ihrer gesellschaftsrechtlichen Veranlassung bei der übertragenden Kö nicht st-wirksam sein und muss daher im Falle einer gewinnmindernden Vermögensausbuchung außerbilanziell korrigiert werden. Als Rechtsgrundlage lässt sich uE § 4 Abs 1 EStG heranführen (s auch zust hierzu Schumacher, in R/H/vL, 3. Aufl, § 15 UmwStG Rn 95).

Bei einer Abspaltung ergibt sich bei der Übertragerin ein sog Spaltungsgewinn, wenn der Bw der übe...