Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.1.3.5 Ausgleich von Verlusten eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs

Tz. 53

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Im Fall des Ausgleichs der Verluste eines wG aus anderen Mitteln der Kö (Beiträge, Spenden, Zuschüsse, Überschüsse aus ZwB, Vermögen, Erträge aus Vermögensverwaltung, auch Gewinne aus anderen wG) sind durch eine Anwendungsregelung der Fin-Verw (s Schr des BMF v 19.10.1998, BStBl I 1998, 1423) wes Änderungen eingetreten. Die aktuelle Verw-Auff ergibt sich aus AEAO Nr 4–9 zu § 55 Abs 1 Nr 1.

5.1.3.5.1 Überblick

Tz. 54

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Praxishinweis:

Verluste aus der Vermögensverwaltung dürfen gemeinnützigkeitsrechtlich ebenfalls nicht mit Mitteln des st-begünstigten Bereichs ausgeglichen werden (vgl AEAO Nr 9 zu § 55 Abs 1 Nr 1). Danach gelten die Regelungen in Nr 4 bis 8 entspr für die Vermögensverwaltung.

Im Ergebnis sind für den gemeinnützigkeitsunschädlichen Verlustausgleich folgende Fälle zu unterscheiden:

Aber: Ein stlicher Verlustausgleich zwischen den Gewinnen des stpfl wG und den Verlusten aus der Vermögensverwaltung kommt nicht in Betracht. Im Hinblick auf die Regelung im AEAO Nr 9 zu § 55 Abs 1 Nr 1, wonach auch Verluste aus Vermögensverwaltung gemeinnützigkeitsschädlich sein können, halten wir dies – trotz der eindeutigen ges Rechtslage in § 5 Abs 1 Nr 9 S 2 KStG – für unbefriedigend.

Nach dem BFH-Urt v 13.11.1996 (BStBl II 1998, 711) und den Grundsätzen im AEAO Nr 4–9 zu § 55 Abs 1 Nr 1 kommt in Fällen des Ausgleichs von Verlusten des stpfl wG mit Mitteln des st-begünstigten Bereichs (dh insbes Spenden, Mitgliedsbeiträge, Überschüsse aus ZwB und aus der Vermögensverwaltung) folgende Prüfungsreihenfolge zur Anwendung:

5.1.3.5.2 Zugrundelegung des einheitlichen steuerlichen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs

Tz. 55

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Maßgeblich ist zunächst das Ergebnis des einheitlichen stpfl wG (§ 64 Abs 2 AO). Eine Verwendung von Mitteln des ideellen Bereichs für den Ausgleich des Verlustes eines einzelnen wG liegt deshalb nicht vor, soweit der Verlust bereits im Entstehungsjahr mit Gewinnen anderer stpfl wG verrechnet werden kann.

Hinweis:

Für die Prüfung, ob ein Verlust im stpfl wG angefallen ist, ist in den Fällen des § 64 Abs 5 und 6 AO nicht der geschätzte bzw pauschal ermittelte Gewinn, sondern das Ergebnis zu berücksichtigen, das sich bei einer Ermittlung nach den allg Regelungen ergeben würde (AEAO Nr 17 zu § 64).

5.1.3.5.3 Berücksichtigung von Gewinnen im wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb in den sechs vorangegangenen Jahren

Tz. 56

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Verbleibt im stpfl wG ein Verlust (einschl Abschr-Verluste auf solche WG, die ausschl dem wG dienen (vgl AEAO Nr 5 zu § 55 Abs 1 Nr 1), ist keine Verwendung von Mitteln des ideellen Bereichs für dessen Ausgleich anzunehmen, wenn dem ideellen Bereich in den sechs vorangegangenen Jahren Gewinne des einheitlichen stpfl wG in mind gleicher Höhe zugeführt worden sind. Insoweit wird der Verlustausgleich im Entstehungsjahr als Rückgabe früherer, durch das Gemeinnützigkeitsrecht vorgeschriebener Gewinnabführungen angesehen.

Vom BFH wurde diese Vorgehensweise der Fin-Verw im Beschl v 01.07.2009 (BFH/NV 2009, 1837) ausdrücklich bestätigt.

5.1.3.5.4 Zurückführung der Mittel in der Zukunft nur innerhalb von zwölf Monaten bzw – bei neuen Betrieben – drei Jahren möglich

Tz. 57

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Ergibt sich unter Berücksichtigung dieser Grundsätze noch ein Verlust im einheitlichen stpfl wG, ist ein Ausgleich dieses Verlustes mit Mitteln des ideellen Bereichs nach den Grundsätzen des BFH-Urt v 13.11.1996 (aaO) nur noch dann gemeinnützigkeitsunschädlich, wenn

• der Verlust auf einer Fehlkalkulation beruht (bei Betrieben, die schon längere Zeit bestehen, wird dies von der Fin-Verw unterstellt),
• die Kö innerhalb von zwölf Monaten, bzw bei dem Aufbau eines neuen Betriebs idR innerhalb von drei Jahren, nach Ende des Wj, in dem der Verlust entstanden ist, dem ideellen Tätigkeitsbereich wieder Mittel in entspr Höhe zuführt und
• die zugeführten Mittel nicht aus ZwB, aus dem Bereich der st-begünstigten Vermögensverwaltung, aus Beiträgen oder aus anderen Zuwendungen stammen, die zur Förderung der st-begünstigten Zwecke der Kö bestimmt sind.

Die Zuführungen zu dem ideellen Bereich können deshalb nur aus folgenden Mitteln vorgenommen werden:

• aus dem Gewinn des einheitlichen stpfl wG, der in dem Jahr nach der Entstehung des Verlustes erzielt wird; ggf müsste sich der Verein zur Veräußerung von WG des wG entschließen;
• aus für den Ausgleich des Verlustes bestimmten Umlagen und Zuschüssen der Mitglieder (die aber nicht als Spenden abzb sind);
• aus einem Bankdarlehen (Fremddarlehen), das der Verein für seinen wG innerhalb der Frist von 12 Monaten aufgenommen hat. Diese Vorgehensweise ist nur dann unschädlich, wenn die Tilgung und Zinsen für das Darlehen ausschl aus Mitteln des stpfl wG geleistet werden; vgl AEAO Nr 7 zu § 55 Abs 1 Nr 1.

Tz. 58

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Prüfschema Ausgleich von Verlusten: Mittel des st-begünstigten Bereichs werden zum Ausgleich eines Verlustes im einheitlichen wG verwendet (einschl rechnerischer Verlust aufgr AfA auf WG des wG). Es gilt – mit Ausnahme der Billigkeitsregelung für 2020 und 2021 aufgr Corona (s Tz 54) – folgendes Prüfungsschema:

Beispiel 1:

Ein gemeinnütziger Sportverein unterhält einen (einheitlichen) stpfl wG "Vereinsgaststätte und Werbung" mit folgenden Ergebnissen:

• In den VZ 2014 bis 2019:

  Gewinne insges 100 000 EUR (v...