Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.2 Begünstigte Dauerverlustgeschäfte bei Kapitalgesellschaften im Sinne des § 8 Abs 7 S 1 Nr 2 S 2 KStG

5.2.1 Wirtschaftliche Dauerverlustgeschäfte – § 8 Abs 7 S 2 1. Hs KStG

Tz. 47

Stand: EL 106 – ET: 06/2022

Zu den begünstigten Dauerverlustgeschäften bei Kap-Ges iSd § 8 Abs 7 S 1 Nr 2 S 2 KStG gehören zunächst die wirtsch Dauerverlustgeschäfte iSd § 8 Abs 7 Satz 2 1. Hs KStG (wirtsch Betätigungen, die aus verkehrs-, umwelt-, sozial-, kultur-, bildungs- oder gesundheitspolitischen Gründen ohne kostendeckendes Entgelt unterhalten werden). Hierzu s Tz 19ff. Nach dem Urt des BFH v 09.11.2016 (BStBl II 2017, 498; bestätigt durch Urt des BFH v 13.03.2019, Az: I R 66/16) setzt die stliche Begünstigung dauerdefizitärer Tätigkeiten einer von der öff Hand beherrschten Kap-Ges gem § 8 Abs 7 S 1 Nr 2 KStG voraus, dass die Kap-Ges das Dauerverlustgeschäft selbst ausübt. Der Ges-Wortlaut sei insoweit eindeutig; die in § 8 Abs 7 S 1 Nr 2 und S 2 KStG verwendeten Verben "ausüben" und "unterhalten" zeigten, dass die Norm nur solche Dauerverlustgeschäfte tatbestandlich erfasse, die von der Kap-Ges in eigener Pers unternommen würden. Die Verpachtung des Dauerverlustgeschäfts oder die Leistung eines Verlustausgleichs (verlorener Zuschuss) an einen Dritten, der das Dauerverlustgeschäft auf eigene Rechnung betreibe, lasse sich unter den Ges-Wortlaut nicht subsumieren.

UE ist fraglich, ob es für das "Führen auf eigene Rechnung" der Kap-Ges ausreicht, wenn die Kap-Ges die Dauerverlustgeschäfte durch einen Dritten (Dienstleister) gegen Kostenersatz ausüben lässt, selbst jedoch das wirtsch Risiko aus den Geschäften trägt (bejahend – uE zutr – s Schiffers, DStZ 2017, 275 und s Stockem/Westermann, DStZ 2018, 773). Ebenso fraglich ist, ob der Dienstleister, sofern er die pers Voraussetzungen des § 8 Abs 7 S 1 Nr 2 S 2 KStG erfüllt und keinen vollen Kostenersatz erhält, § 8 Abs 7 KStG in Anspruch nehmen kann. In einem solchen Fall betreibt uE der Dienstleister das Dauerverlustgeschäft (unter Anrechnung des tw Kostenersatzes durch den Auftraggeber) "auf eigene Rechnung", so dass zwar er, nicht jedoch der Auftraggeber § 8 Abs 7 KStG in Anspruch nehmen kann.

Tz. 47a

Stand: EL 106 – ET: 06/2022

Zur Frage, ob ein Veräußerungsverlust, der durch die Veräußerung des BV einer Kap-Ges iSd § 8 Abs 7 S 2 KStG entsteht, zu dem begünstigten Dauerverlustgeschäft iSd § 8 Abs 7 S 2 KStG dazugehört, gelten uE die Ausführungen in Tz 29a entspr. Ein Verlust aus der Veräußerung der Anteile an der Dauerverlustgesellschaft fällt nicht unter § 8 Abs 7 S 2 KStG.

Tz. 48

Stand: EL 106 – ET: 06/2022

§ 8 Abs 7 S 2 1. Hs KStG knüpft an das Tatbestandsmerkmal einer (nicht kostendeckenden) wirtsch Betätigung an. Eine solche setzt zumindest eine Einnahmeerzielung voraus. Die Tätigkeit einer Kap-Ges ohne Einnahmeerzielung kann somit nach Bracksiek (s FR 2009, 15, 18) kein Dauerverlustgeschäft iSd § 8 Abs 7 KStG sein, mit der Folge, dass uE in diesen Fällen – auch bei Ausübung einer grds begünstigten Tätigkeit – eine vGA anzunehmen wäre (ebenso s Frotscher, in F/D, KStG, § 8 Rn 621 und s Gosch, in Gosch, KStG, 4. Aufl, § 8 Rn 1043l; aA s Kohlhepp, in Sch/F, KStG, 2. Aufl, § 8 Rn 883 und 884). Nach Bracksiek (FR 2009, 15) und Kohlhepp (in Sch/F, KStG, 2. Aufl, § 8 Rn 885) ist eine vGA dann nicht anzunehmen, wenn die begünstigte Tätigkeit iSd § 8 Abs 7 S 2 KStG nicht defizitär, sondern (nur) kostendeckend ausgeübt wird. Hierzu aA s Frotscher (in F/D, KStG, § 8 Rn 622); nach der dort vertretenen Rechts-Auff fällt eine kostendeckende Tätigkeit nicht unter § 8 Abs 7 KStG. In Höhe eines ggf üblichen Gewinnaufschlags sei daher eine vGA anzunehmen. Ebenso s Gosch (in Gosch, KStG, 4. Aufl, § 8 Rn 1043l). Nach Verw-Auff ist § 8 Abs 7 KStG auch in Fällen eines kostendeckenden Entgelts anzuwenden (s Schr des BMF v 12.11.2009, BStBl I 2009, 1303 Rn 36).

Zu der für die Prüfung der Frage, ob ein wirtsch Dauerverlustgeschäft vorliegt, anzustellenden Prognose s Tz 28.

5.2.2 Hoheitliche Dauerverlustgeschäfte – § 8 Abs 7 S 2 2. Hs KStG

Tz. 49

Stand: EL 106 – ET: 06/2022

Für den Bereich der Eigengesellschaften enthält § 8 Abs 7 S 2 2. Hs KStG – zusätzlich zu der Regelung bezüglich der Dauerverluste aus einer wirtsch Betätigung – die Vorschrift, dass ein (begünstigtes) Dauerverlustgeschäft auch vorliegt, wenn das Geschäft Ausfluss einer Tätigkeit ist, die bei jur Pers d öff Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehört. Während ein Hoheitsbetrieb nicht als BgA besteuert werden kann (s § 4 Abs 5 KStG und s § 4 KStG Tz 83ff), unterliegt eine an sich hoheitliche Tätigkeit, die in die Rechtsform einer Kap-Ges gekleidet wurde, der Besteuerung nach den für diese Rechtsform maßgeblichen Vorschriften (s § 4 KStG Tz 24). Nach § 8 Abs 7 S 2 2. Hs KStG unterliegt ein solcher in eine Kap-Ges gekleideter Hoheitsbetrieb auch der Vergünstigung als Dauerverlustgeschäft, dh die strukturellen Verluste aus dieser – ihrer Art nach hoheitlichen – Tätigkeit führen nicht zur Annahme einer vGA.

§ 8 Abs 7 S 2 2. Hs KStG setzt nicht voraus, dass die Kap-Ges als beliehener Unternehmer tätig wird (hierzu s § 4 KStG Tz 88). Es reicht aus, dass sie Geschäfte tätigt, die, würden sie von den öff-rechtlichen AE selbst ausgeführt, deren Hoheitsbereich zuzuordnen wären. Insoweit...