Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.2.2 Einbringungsgegenstand: Betrieb

5.2.2.1 Betriebliche Sachgesamtheit

Tz. 89

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Der Begriff des Betriebs ist in § 24 Abs 1 UmwStG – wie im übrigen UmwStG; zB: §§ 18 Abs 3, 20 Abs 1 – nicht weiter erläutert. Daraus wird zu Recht hergeleitet, dass die allg Grundsätze des ErtragSt-Rechts gelten und die Rspr zu den §§ 16 iVm 13, 15 und 18 EStG heranzuziehen ist. Nach dem Wortlaut des § 24 Abs 1 UmwStG wird nicht danach differenziert, welche Eink der Einbringende mit dem Betrieb erzielt. Daher ist es zulässig, jede organisatorische Zusammenfassung personeller, sachlicher und anderer Arbeitsmittel zu einer selbständigen Einheit, die auf die Erreichung eines arbeits- bzw produktionstechnischen Zwecks gerichtet ist, als Betrieb anzusehen, wenn sie der Erzielung von Gewinn-Eink nach § 2 Abs 2 Nr 1 EStG dient. Dies ist auch sachgerecht und entspr dem Sinn der St-Vergünstigung des § 24 UmwStG. Denn nicht nur im gew Bereich besteht die Notwendigkeit der Umstrukturierung. Auch freiberufliche Betriebe oder Betriebe der L + F müssen sich den sich ändernden wirtsch Verhältnissen anpassen und die Unternehmensform frei wählen können.

Hinsichtlich des Betriebsbegriffs im Einzelnen kann auf den inhaltsgleichen Begriff in § 20 Abs 1 UmwStG und die dortige Komm verwiesen werden (ebenso s Fuhrmann, in W/M, § 24 UmwStG Rn 241; s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 24 UmwStG Rn 58; s Bär/Merkle, in H/M/B, 5. Aufl, § 24 UmwStG Rn 25; ebenso Verw-Auff s UmwSt-Erl 2011 Rn 24.03 iVm 20.05–08). Für den Betriebsbegriff gibt es keine europarechtliche Vorgabe, die zB die Zurückbehaltung funktional unwesentlicher WG oder die Einbringung eines Bertriebs im Aufbau ausschließen könnte. Insbes enthält die EG-FRL keine Betriebsdefinition; zudem ist die EG-FRL schon dem Grunde nach nur auf Umwandlungsvorgänge anwendbar, bei denen "EU-Kap-Ges" aus zwei oder mehr Mitgliedstaaten beteiligt sind (s Art 1 und 3 EG-FRL), was bei einer Einbringung gem § 24 Abs 1 UmwStG in eine Per-Ges idR nicht gegeben ist. Gegenstand einer Betriebseinbringung iSd § 24 Abs 1 UmwStG kann demnach zB sein:

• ein tätiger Gew oder ein Gew im Aufbau (zum Begriff s § 20 UmwStG Tz 25; zust s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 24 UmwStG Rn 58; s Fuhrmann, in W/M, § 24 UmwStG Rn 242; s Bär/Merkle, in H/M/B, 5. Aufl, § 24 UmwStG Rn 27; der Betrieb darf zum maßgebenden Beurteilungsstichtag, s Tz 89a, noch nicht eingestellt sein oder noch nicht zur Liebhaberei gewechselt sein, s Nöcker, StW 2002, 291),
• ein Besitzeinzelunternehmen iR einer Betriebsaufspaltung (s § 20 UmwStG Tz 69 und s Urt des BFH v 29.11.2017, BFH/NV 2018, 810 unter Rn 14) oder ein sog ruhender Gew oder Verpachtungsbetrieb (s § 16 Abs 3b EStG; s Beschl des BFH v 01.04.2010, BFH/NV 2010, 1450 und s § 20 UmwStG Tz 26; ebenso s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 24 UmwStG Rn 58; bei der Einbringung eines Verpachtungsbetriebs unterhalb des gW tritt die aufnehmende Pers-Ges grds in das Verpächterwahlrecht ein, wenn die Übernehmerin nicht schon aufgr anderer Tätigkeiten einen Gew unterhält oder gew geprägt iSd § 15 Abs 3 Nr 2 EStG ist; s Fuhrmann, in W/M, § 24 UmwStG Rn 2191; s Wacker, in Schmidt, 38. Aufl, § 16 EStG Rn 716),
• eine freiberufliche Einzelpraxis (ständige Rspr s Urt des BFH v 23.05.1985, BStBl II 1985, 695 unter 2. a) mwNachw und v 04.12.2012, BStBl II 2014, 288 unter Rn 15–17),
• ein Betrieb der L + F (s Urt des BFH v 26.05.1994, BStBl II 1994, 891 und v 20.04.1995, BStBl II 1995, 708; s § 20 UmwStG Tz 24),
• ein Betrieb einer Kö, der BgA einer Kö d öff Rechts oder der wG einer stbefreiten Kö (s § 20 UmwStG Tz 28f).

Zu Fragen der Abgrenzung der Einbringungsgegenstände, wenn der Einbringende als natürliche Pers mehrere Betriebe hat, s § 20 UmwStG Tz 35ff, wenn der eingebrachte Betrieb MU-Anteile enthält, s § 20 UmwStG Tz 34, wenn eine Pers-Ges ihren Betrieb einbringt, s § 20 UmwStG Tz 39.

5.2.2.2 Zeitpunkt der Bestimmung der Betriebseigenschaft

Tz. 89a

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Maßgeblicher Zeitpunkt für die Bestimmung, ob eine Zusammenfassung von WG einem "Betrieb" entspr, ist bei einer Einbringung durch Einzelübertragung der Abschluss des dinglichen Einbringungsvertrags oder ein dort vereinbarter späterer Übergang des wirtsch Eigentums an den WG. Dies gilt auch für die Frage, ob ein WG überhaupt (oder noch) zu den funktional wes Betriebsgrundlagen (s Tz 90) rechnet (s Urt des BFH v 09.11.2011, BStBl II 2012, 638 unter Rn 30–32).

Fraglich ist der Beurteilungsstichtag bei einer Einbringung im Wege der Spaltung oder Verschmelzung, bei der auf Antrag eine stliche Rückwirkung gem § 24 Abs 4 Hs 2 UmwStG erfolgt. Nach Auff der FinVerw seien hier die Verhältnisse zum rückbezogenen stlichen Übertragungsstichtag maßgebend (s UmwSt-Erlass 2011 Rn 24.03 iVm 20.06 S 2 Hs 2 iVm 15.03). Diese Auff kann nicht überzeugen, da die rückwirkende stliche Zurechnung des übertragenen BV nur eine der Rechtsfolgen bei Vorliegen eines Einbringungsvorgangs iSd § 24 Abs 1 UmwStG ist. Daher können die Bedingungen zum fingierten Einbringungsstichtag nicht konstitutiv für den Tatbestand der Einbringung sein (ebenso s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 24 UmwStG Rn 59). B...