Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.2.5 Tausch von Anteilen

Ausgewählte Literaturhinweise

Dautel, St-neutraler Erwerb von Kap-Ges-Anteilen durch Tausch, BB 2002, 1844;

Schiffers, Bewertung von Anteilen an Kap-Ges für ertragstliche Zwecke, GmbH-StB 2003, 257;

Scholten/Griemla/Theunissen, Das Tauschgutachen lebt! – Keine Einschränkung der Rechtsgrundsätze des BFH-Tauschgutachtens v 16.12.1958 durch § 6 Abs 6 S 1 EStG, Ubg 2009, 628.

5.2.5.1 Allgemeines

Tz. 110

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Der Anteilstausch ist eine Veräußerung iSd § 17 Abs 1 S 1 EStG, bei der das Entgelt statt in Geld in der Entgegennahme der eingetauschten Beteiligung besteht (s Tz 242 und s Urt des BFH v 30.06.1983, BStBl II 1983, 640 und v 07.07.1992, BStBl II 1993, 331). Weiter s Urt des BFH v 28.10.2008 (BStBl II 2009, 45). Dies gilt auch für einen Anteilstausch iR einer offenen Einlage (s Tz 96). Als Veräußerungserlös für die hingegebene Beteiligung ist der gW der erhaltenen Beteiligung anzusetzen (s Tz 242). Wegen Einzelheiten s Tz 77. Wegen der Ermittlung der AK der erhaltenen Anteile s Tz 370.

5.2.5.2 Rechtslage bis zum Veranlagungszeitraum 1998

Tz. 111

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Es stellt sich die Frage, inwieweit die Rspr des BFH, wonach eine Gewinnrealisierung dann nicht eintritt, wenn die hingegebenen und eingetauschten Anteile wirtsch identisch sind (sog Tauschgutachten, s Urt des BFH v 16.12.1958, BStBl III 1959, 59), auf Anteile im PV anwendbar ist.

Wohl zweifelsfrei fehlt es, wenn eine wes gegen eine nicht wes Beteiligung eingetauscht wird, an der Funktionsgleichheit; der Gewinn muss realisiert werden (s Urt des BFH v 07.07.1992, BStBl II 1993, 331). Dagegen kann nach Verw-Auff das Tauschgutachten des BFH angewendet werden, wenn eine im PV gehaltene wes Beteiligung gegen eine wes Beteiligung an einer anderen Kap-Ges eingetauscht wird, die ebenfalls PV wird (hierzu s Schr des BMF v 09.02.1998, BStBl I 1998, 163, Rn 13). AA s Ebling (FS F Klein 1994, 801, mwNachw in Fn 20). Soweit beim stneutralen Anteilstausch ein Spitzenausgleich gewährt wird, ist der Vorgang nach dem Schr des BMF v 09.02.1998, BStBl I 1998, 163, Rn 6 als Veräußerungs- und Anschaffungsgeschäft zu behandeln. Zur Ermittlung des VG ist danach vom Spitzenausgleich der Teil des Bw (der AK) der hingegebenen Anteile abzuziehen, der dem Verhältnis des Spitzenausgleichs zum gW der hingegebenen Anteile entspr. Der BFH hat die Frage der Anwendbarkeit des Tauschgutachtens am Ende offen gelassen (s Urt des BFH v 17.10.1974, BStBl II 1975, 58; v 28.03.1979, BStBl II 1979, 774 und v 08.11.2005, BStBl II 2006, 253 unter 2. b) aa) der Urt-Gründe), obwohl er in seinem Urt v 23.01.1959 (BStBl III 1959, 97) die Frage bejaht hatte.

Soweit der Anteilstausch einen Besteuerungstatbestand des UmwStG erfüllt, gehen die Regelungen des UmwStG dem BFH-Tauschgutachten vor (s Schr des BMF v 15.02.1995, BStBl I 1995, 149 und v 09.02.1998, BStBl I 1998, 163; weiter s Vfg der OFD Ffm v 21.05.2001, FR 2001, 802). Das gilt insbes für

•	die Verschmelzung von Kap-Ges (s § 13 UmwStG 1995),
•	die Einbringung einer Kap-Beteiligung in eine inl oder ausl EU-Kap-Ges nach den §§ 20 und 23 UmwStG 1995.

5.2.5.3 Rechtslage ab dem Veranlagungszeitraum 1999

Tz. 112

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Nach § 6 Abs 6 S 1 EStG idF des StEntlG 1999/2000/2002führt der Tausch einzelner WG, dazu gehören auch im PV gehaltene Kap-Beteiligungen, zwingend zur Gewinnrealisierung. Die bisherigen Tauschgrundsätze sind nicht mehr anzuwenden. Die Regelung gilt für WG, die nach dem 31.12.1998 erworben worden sind (s Tz 370). Nach Ansicht von Dautel (BB 2002, 1844, 1845), Brähler/Blankemeyer (StuW 2008, 249, 254) und Rapp (in L/B/P, § 17 EStG, Rn 105) ist das Tauschgutachten auf im PV gehaltene Anteile iSd § 17 EStG noch anwendbar, da § 6 Abs 6 S 1 EStG iE nur WG des BV betrifft. UE ist § 6 Abs 6 S 1 EStG auch auf im PV gehaltene WG anwendbar, da § 6 Abs 6 S 1 EStG – anders als § 6 Abs 1 EStG – nicht voraussetzt, dass die WG als BV zu qualifizieren sind. Aber selbst, wenn eine Anwendung des § 6 Abs 6 S 1 EStG auf Anteile im PV nicht in Betracht käme, ist uE aus den nachfolgenden Gründen das Tauschgutachten auf im PV gehaltene Anteile nicht mehr anwendbar: Mit der Einführung des § 6 Abs 6 S 1 EStG hat der Gesetzgeber ausdrücklich geregelt, dass die BFH-Rspr bezüglich des Tauschgutachtens nicht mehr anzuwenden ist. Wenn bisher die zum BV ergangene Rspr des BFH auf Anteile im PV analog übertragen worden ist, ist dies nicht mehr möglich, wenn die Rspr bereits auf Anteile im BV – wegen § 6 Abs 6 S 1 EStG – nicht mehr anzuwenden ist. Auch Frotscher (in Frotscher, § 17 EStG, Rn 138) und Eilers/R Schmidt (in H/H/R, § 17 EStG, Rn 30) gehen davon aus, dass das Tauschgutachten für Erwerbe durch Tausch nach dem 31.12.1998 gegenstandslos ist. Dies entspr auch der Auff des BFH (s Beschl des BFH v 06.04.2009, BFH/NV 2009, 1262). Ebenfalls hierzu s Vfg der OFD Ddf v 11.05.2004, DB 2004, 1125. Im Übrigen ist offen, ob der BFH das Tauschgutachten überhaupt auf Anteile im PV für VZ vor 1999 überträgt (s Tz 111). AA s Scholten/Griemla/Theunissen (Ubg 2009, 628), die von einer Weitergeltung des Tauschgutachtens ausgehen, da bei Zugrundelegung der wirtsch Betrachtungsweise in diesen ...