Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.3 Dauerdefizitäre Eigengesellschaften von juristischen Personen des öffentlichen Rechts als Organgesellschaft

5.3.1 Keine Anwendung des § 8 Abs 3 S 2 und Abs 7 KStG bei der Organgesellschaft – § 15 S 1 Nr 4 S 1 KStG

Tz. 94

Stand: EL 99 – ET: 06/2020

vorläufig frei

Tz. 95

Stand: EL 99 – ET: 06/2020

Nach § 15 S 1 Nr 4 S 1 KStG sind bei der OG auf Dauerverlustgeschäfte iSd § 8 Abs 7 S 2 KStG die Vorschriften des § 8 Abs 3 S 2 KStG und des § 8 Abs 7 KStG nicht anzuwenden. Da nach den §§ 14, 17 KStG nur eine Kap-Ges und nicht auch ein BgA OG sein kann, ist § 15 S 1 Nr 4 KStG uE nur hinsichtlich der Nicht-Anwendbarkeit des § 8 Abs 7 S 1 Nr 2 KStG von Bedeutung (s Dallwitz in Sch/F, KStG, 2. Aufl, § 15 Rn 247). Aus dem gleichen Grund bedarf es in § 15 S 1 Nr 4 KStG keiner Regelung, die die Nicht-Anwendbarkeit des § 8 Abs 8 KStG auf der Ebene der OG anordnet, denn § 8 Abs 8 KStG hat nur Bedeutung für BgA (ebenso s Frotscher in F/D, KStG, § 15 Rn 137). Zur Anwendung des – Kap-Ges betreffenden – § 8 Abs 9 KStG auf der Ebene des OT (ggf auch eines BgA als OT) s Tz 99a ff.

Nach der Rspr des BFH (s Urt v 09.11.2016, BStBl II 2017, 498) bedeutet § 15 S 1 Nr 4 S 1 KStG, dass zunächst auf der Ebene der OG zu prüfen ist, ob einzelne begünstigte Dauerverlustgeschäfte iSd § 8 Abs 7 S 2 KStG unterhalten werden. Ist dies der Fall, erfolgt im zweiten Schritt eine Ermittlung des dem OT zuzurechnenden Einkommens, ohne dass die Rechtsfolgen einer vGA gezogen werden (Nicht-Anwendung des § 8 Abs 3 S 2 KStG). Die weitere Regelung des § 15 S 1 Nr 4 S 1 KStG, wonach auch § 8 Abs 7 KStG auf der Ebene der OG nicht anzuwenden ist, erachtet der BFH als missverständlich, weil bereits mit dem angeordneten Ausschluss der Anwendung des § 8 Abs 3 S 2 KStG – zugleich auch – die Rechtsfolgen der vGA auf Ebene der OG ausgeschlossen werden. Nach Frotscher (in F/D, KStG, § 15 Rn 139) ist diese weitere Regelung sogar irreführend, da sie den Eindruck vermitteln kann, dass ein begünstigtes Dauerverlustgeschäft bei der OG eine vGA sein soll.

Dalllwitz (in Sch/F, KStG, 2. Aufl, § 15 Rn 250) schließt diese Auslegung der Vorschrift (uE zutr) aus dem Wortlaut des § 15 S 1 Nr 4 S 2 KStG, der voraussetzt, dass in dem dem OT zugerechneten Einkommen der OG Verluste aus Dauerverlustgeschäften "enthalten" sind. Solche Verluste sind jedoch nur dann in diesem Einkommen enthalten, wenn sie nicht bereits auf Ebene der OG durch den Ansatz einer vGA ausgeglichen wurden.

In Fällen einer mehrstufigen Organschaft ist § 15 S 1 Nr 4 S 1 KStG auf der Stufe aller Gesellschaften anzuwenden, die OG sind, auch wenn sie darüber hinaus OT der ihnen untergeordneten OG sind, dh in diesen Fällen wird der Nichtansatz einer vGA bis zum obersten OT durchgeleitet und bei diesem die Anwendung des § 8 Abs 7 KStG eigenständig geprüft (s Tz 95b). Das gilt auch dann, wenn auf einzelnen der Zwischenstufen § 8 Abs 7 KStG nicht zur Anwendung kommt, weil die entspr Gesellschaft selbst kein begünstigtes Dauerverlustgeschäft ausübt (ebenso s Schiffers, DStZ 2018, 417, und s Frotscher, in F/D, KStG, § 15 Rn 141). Auch in diesem Fall wird das Einkommen der OG(en), die ihrerseits Dauerverlustgeschäfte getätigt haben, durch die Gesellschaft (OT) durchgeleitet, ohne dass es auf ihrer Ebene zur Anwendung des § 8 Abs 7 KStG oder § 8 Abs 3 S 2 KStG kommt.

Tz. 95a

Stand: EL 99 – ET: 06/2020

§ 15 S 1 Nr 4 S 1 KStG ist jedoch nur anzuwenden, soweit die OG ein (begünstigtes) Dauerverlustgeschäft iSd § 8 Abs 7 S 2 KStG ausübt. Bei einer nicht begünstigten dauerdefizitären Tätigkeit der OG sind bei ihr die Rechtsfolgen einer vGA zu ziehen, und dem OT ist das entspr erhöhte Organeinkommen zuzurechnen (s Tz 93; s Schiffers, DStZ 2018, 417; und s Frotscher in F/D, KStG, § 15 Rn 139). Übt die OG sowohl begünstigte als auch nicht begünstigte dauerdefizitäre Tätigkeiten aus, ist § 15 S 1 Nr 4 KStG nur auf das begünstigte Dauerverlustgeschäft anzuwenden. Übt die OG eine nicht begünstigte dauerdefizitäre Tätigkeit aus (zB Betrieb einer Stadthalle) und tätigt der OT ein gleiches Geschäft mit Gewinn, so ist, da § 15 S 1 Nr 4 S 1 KStG nicht einschlägig ist, § 8 Abs 3 S 2 KStG auf der Ebene der OG anzuwenden und dem OT das um die vGA erhöhte Einkommen zuzurechnen. Würden beide Stadthallen dagegen von derselben Kap-Ges (OG oder OT betrieben), wäre der Betrieb beider Hallen ggf als ein Geschäft anzusehen und der Ansatz einer vGA unterbliebe, wenn der Gewinn der einen Halle den Verlust aus der anderen übersteigen würde (hierzu auch s § 8 Abs 7 KStG Tz 38).

5.3.2 Anwendung des § 8 Abs 3 S 2 und Abs 7 KStG beim Organträger – § 15 S 1 Nr 4 S 2 KStG

Tz. 95b

Stand: EL 99 – ET: 06/2020

Nach § 15 S 1 Nr 4 S 2 KStG sind, wenn in dem dem OT zugerechneten Einkommen (der OG) Verluste aus Dauerverlustgeschäften iSd § 8 Abs 7 S 2 KStG enthalten sind, § 8 Abs 3 S 2 KStG und § 8 Abs 7 KStG bei der Ermittlung des Einkommens des OT anzuwenden. Nach der Rspr des BFH (s Urt v 09.11.2016, BStBl II 2017, 498) sind für die Verluste der OG aus begünstigten Dauerverlustgeschäften auf Ebene des OT die Rechtsfolgen einer vGA – unter Anwendung des § 8 Abs 7 KStG – nicht zu ziehen. Dass das Ges (auch) eine Anwendung des § 8 Abs 3 S 2 KStG auf Ebene des OT anordnet, sieht der BFH als sprachliche Ungenauigkeit an, da es ja gerade darum gehe, infolge der Anwendung des § 8 ...