Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.3.4.3 GmbH & Co KG

Tz. 235

Stand: EL 116 – ET: 12/2024

Die Konzernvoraussetzungen dürften bis zur Änderung des Konzernbegriffs durch das KrZwMG 2023 an und für sich auch bei typischen GmbH & Co KG-Strukturen vorliegen (glA s Blumenberg/Lechner, in Blumenberg/Lenz, Die URef 2008, 143; s Dorenkamp, FR 2008, 1129, 1132; s Schulz, DB 2008, 2043, 2046 mwNachw und s Schwedhelm, GmbH-StB 2007, 282, 284). Denn als Mischform aus Kap-Ges (GmbH) und Pers-Ges (KG) besteht die typische GmbH & Co KG in aller Regel aus zwei Betrieben. Und eine schädliche Beherrschungssituation iSd § 4h Abs 3 S 6 EStG aF war schon gegeben, wenn entweder die KG die Mehrheit der Anteile an der GmbH hält oder umgekehrt. Gleiches gilt, wenn GmbH und KG durch einen Mehrheitsgesellschafter (zB den Kdst) beherrscht werden (etwas anderes kann sich allerdings für eine beteiligungsidentische GmbH & Co KG ergeben, wenn keiner der Beteiligten die Mehrheit der Anteile hält; wegen weiterer Einzelheiten s Möhlenbrock, Ubg 2008, 1, 8).

Die Behandlung als Konzern iSd Zinsschranke konnte sich für eine GmbH & Co KG vor allem dann als belastend auswirken, wenn das operative Geschäft allein bei der KG liegt und die GmbH keine eigenen originär gew Aktivitäten entfaltet. Die Fin-Verw erlaubte hier einen Billigkeitserweis (s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718, Rn 66): Bei einer GmbH & Co KG oder Gesellschaften in vergleichbarer Rechtsform (zB Ltd & Co KG oder AG & Co KG) sollen die KG und die als Kpl allein haftende Kö als ein Betrieb iSd Zinsschranke gelten, wenn sich die Tätigkeit der Kö – neben ihrer Vertretungsbefugnis – in der Übernahme der Haftung und Geschäftsführung für die KG erschöpft und weder die KG noch die als Kpl allein haftende Kö anderweitig zu einem Konzern gehören. Die GmbH darf folglich über die Haftung und Geschäftsführung für die KG hinaus keine eigene Geschäftstätigkeit entfalten. Von einer schädlichen eigenen Geschäftstätigkeit ging die Fin-Verw – offenbar unwiderleglich – bereits dann aus, wenn der GmbH für Zwecke der Zinsschranke Zinsaufwendungen zuzuordnen sind. Dem dürfte der Gedanke zugrunde gelegen haben, dass bei einer Kpl-GmbH ohne eigene Geschäftstätigkeit das Vermögen häufig Sonder-BV der KG und die Eink der GmbH aus den Rechtsbeziehungen zur KG Sonder-BE sind. Die Anwendung der Zinsschranke wäre in diesen Fällen sinnlos, weil es schlechthin zu keiner vom beherrschenden Rechtsträger gesteuerten Verlagerung von Fremdfinanzierungsaufwendungen zwischen den Betrieben kommen kann. Der Verw-Auff lt Schr des BMF v 04.07.2008 (BStBl I 2008, 718) zustimmend s Hick (in H/H/R, § 4h EStG, Rn 89). Im Ergebnis ebenso s Förster (in Gosch, 4. Aufl, § 8a KStG, Rn 327) und s Schänzle/Mattern (in Sch/F, 2. Aufl, § 8a KStG, Rn 365).

Im Grunde regelte die Fin-Verw mit der Ausnahme für die GmbH & Co KG eine Selbstverständlichkeit. Denn wenn die GmbH über kein relevantes Vermögen iSd Zinsschranke verfügt, beeinflusst sie auch nicht die EK-Quote des Konzerns, und der KG dürfte in aller Regel der EK-Test gelingen. Leichte Abweichungen zwischen dem EK des Konzerns und der KG würden durch die Schwankungstoleranz von zwei Prozentpunkten abgefangen (s § 4h Abs 2 S 1 Buchst c S 2 EStG; ebenfalls zum Thema s Schmitz-Herscheidt, BB 2008, 699, 701).

Das BMF-Schr nennt als vergleichbare Rechtsform die Ltd & Co KG (s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718, Rn 66), also eine dt KG mit einer ausl Kö als Kpl. Fraglich ist, ob von dieser Regelung auch ausl Pers-Ges mit einer der dt KG vergleichbaren Gesellschaftsstruktur erfasst werden (zB eine luxemburgische Sarl & Cie Sec). Wenigstens innerhalb der EU und des EWR-Raums dürfte die Niederlassungsfreiheit (s Art 49 AEUV [Art 43 EGV]) dies uE gebieten.