Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.5 Der Umfang des Antrags

Tz. 27

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Wie sich im Rückschluss aus § 8d Abs 1 S 6 KStG (dazu s Tz 40ff) ergibt, ist die Wirkungsweise des § 8d KStG stets auf den gesamten Verlustvortrag gerichtet, der zum Schluss des VZ verbleibt, in den der schädliche Beteiligungserwerb fällt. Das Gesetz sieht für Sachverhalte, bei denen die Anwendung des § 8c KStG nur zu einem tw Untergang des Verlustabzugs führen würde (stille Reserven ermöglichen eine nur partielle Verlustrettung), keine Beschränkung der Wirkungen des § 8d KStG auf Teilverluste vor. Die hiergegen gerichtete Stellungnahme des BR (s BR-Drs 544/16 (B), 3) wurde allerdings durch den BT-Fin-Aussch nicht aufgegriffen. Wegen der uE berechtigten Kritik im Schriftum s Bergmann/Süß (DStR 2016, 2185, 2188); s Dreßler/Rogall (DB 2016, 2375, 2377); s Frey/Thürmer (GmbHR 2016, 1083, 1084), s Geberth (DB 37/2016, M5); s IDW (WPg 2016, 1095); s Keilhoff/Risse, (FR 2016, 1085, 1090); s Neyer (FR 2016, 928, 931); s Ortmann-Babel/Bolik (DB 2016, 2984, 2986); s Suchanek/Rüsch (Ubg 2016, 576, 581); s Engelen/Bärsch (DK 2017, 22, 27); s Moser/Witt (DStZ 2017, 235, 236);und s Neumann/Heuser (GmbHR 2017, 281, 288). Ebenso wird uE zutr kritisiert, dass § 8d KStG auch insoweit eine überschießende Wirkung hat, als er in Fällen eines unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerbs auch die bis zum Ende des betreffenden VZ noch anfallenden weiteren Verluste umfasst (s Geberth, DB 37/2016, M5; s IDW; WPg 2016, 1095; s Neyer, FR 2016, 928, 931; dazu näher s Tz 40).

Dementspr bezieht sich der Antrag nach § 8d Abs 1 S 5 KStG stets auf den Gesamtverlust und kann nicht auf Teilverluste begrenzt werden.

Tz. 28

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

UE umfasst der Antrag nach § 8d Abs 1 S 5 KStG zwingend sämtliche gem § 8c KStG infolge des schädlichen Beteiligungserwerbs vom Untergang bedrohten Verluste, also neben dem Verlustabzug iSd § 10d EStG auch nicht ausgeglichene Verluste iSd § 2a Abs 1 S 1 und 3 EStG, nicht ausgeglichene Verluste aus gew Tierzucht (§ 15 Abs 4 S 1 EStG), aus Termingeschäften (§ 15 Abs 4 S 3 EStG) und aus stillen Beteiligungen (§ 15 Abs 4 S 6 EStG) sowie solche iSd § 15a Abs 1 S 1, Abs 2 und 4 EStG und iSd § 15b Abs 1 S 1 und Abs 4 EStG (dazu s § 8c KStG Tz 45). GlA s Suchanek/Rüsch (Ubg 2016, 576, 580 und Ubg 2017, 7, 11); s Neumann/Heuser (GmbHR 2017, 281, 286); und s Pflüger (GStB 2017, 152, 157), die vom Sinn und Zweck der Regelung ebenfalls sämtliche von § 8c KStG bedrohten Verluste in die Anwendung des § 8d KStG einbeziehen. Dem folgt auch die Fin-Verw (s Rn 2 des BMF-Schr v 18.03.2021, welche auf Rn 2 des BMF-Schr v 28.11.2017, BStBl I 2017, 1645 verweist). Allerdings wurde die hierzu vom BR-Fin-Aussch empfohlene ges Klarstellung (s BR-Drs 719/1/16, 2) nicht umgesetzt.

Zur Frage, ob auch ein fortführungsgebundener Verlustvortrag aufgr § 8c KStG untergehen kann, s Tz 48.

Zu beachten ist die Regelung des § 8d Abs 1 S 2 Nr 1 KStG, wonach Verluste aus der Zeit vor Einstellung oder Ruhendstellung des Geschäftsbetriebs auch bei einem wirksamen Antrag nicht von § 8d KStG umfasst sind und damit weiterhin nach § 8c KStG untergehen (s Tz 19).

Eine Einbeziehung von Verlusten nach § 2a EStG ebenfalls bejahend s Kaminski/Melhem/Hundrieser (ISR 2018, 301, 302), die uE zutr davon ausgehen, dass es für die Anwendung des § 8d KStG auf solche § 2a EStG-Verluste nicht darauf ankommt, ob daneben auch tats kstliche Verlustvorträge bestehen.

Nach Auff von Dennisen/Frankus (s DB 2017, 443) fallen Verluste iSd § 15a EStG nicht unter § 8d KStG. UE ist diese Frage eher akademischer Natur, weil eine Beteiligung an einer MU-Schaft ohnehin die Anwendung des § 8d KStG ausschließt (§ 8d Abs 1 S 1 KStG, s Tz 15 sowie § 8d Abs 1 S 2 Nr 2 KStG, s Tz 20) bzw ein schädliches Ereignis iSd § 8d Abs 2 S 2 Nr 4 KStG darstellt (s Tz 67ff); glA s Neumann/Heuser (GmbHR 2017, 281, 286).

Zur Frage der Einbeziehung von nicht ausgeglichenen Verlusten iSd § 2a Abs 1 S 1 und 3, § 15 Abs 4, § 15a und § 15b EStG in den fortführungsgebundenen Verlustvortrag s auch Tz 41.

Verluste aus einer DBA-Freistellungs-BetrSt bleiben infolge der Freistellungsmethode im Inl unberücksichtigt. Da solche Verluste daher nicht durch einen schädlichen Beteiligungserwerb nach § 8c Abs 1 KStG untergehen können, ist insoweit auch kein Antrag nach § 8d KStG erforderlich. Noch nicht genutzte Verluste iSd § 8c Abs 1 KStG sind uE aber finale ausl BetrSt-Verluste einer unbeschr stpfl Kö, die beim inl Stammhaus zu berücksichtigen sind (s § 8c KStG Tz 45). Zur Einbeziehung von finalen Verlusten auch s Kaminski/Mehlem/Hundrieser (ISR 2018, 341, 342), die zutr auf das verfahrensrechtliche Problem der rechtzeitigen Antragstellung hinweisen.