Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.6.2 Der Veräußerung gleichgestellte Vorgänge

5.6.2.1 Entnahme von Anteilen

Tz. 29

Stand: EL 79 – ET: 12/2013

§ 3 Nr 40 S 1 Buchst a EStG nennt neben der Veräußerung auch die Entnahme von Anteilen an Kö usw. Nach § 6 Abs 1 Nr 4 S 1 HS 1 EStG ist die Entnahme in den Fällen des § 4 Abs 1 S 2 EStG mit dem Tw zu bewerten, auf den sich dann auch die 40%ige/hälftige St-Befreiung bezieht. Gem § 3c Abs 2 EStG ist der Bw nur zu 60 %/zur Hälfte abzb.

UE wird von der Regelung auch die Entnahme iSd § 4 Abs 1 S 3 EStG (Entnahme durch Ausschluss oder Beschränkung des dt Besteuerungsrechts), die durch das SEStEG eingefügt worden ist, erfasst. In diesen Fällen ist die Entnahme nach § 6 Abs 1 Nr 4 S 1 HS 2 EStG mit dem gW anzusetzen. Ebenfalls hierzu, auch wegen der Problematik der Anwendung des Teil-/Halb-Eink-Verfahrens, wenn ein Ausgleichsposten nach § 4g EStG gebildet worden ist, s Tz 32.

Werden zu einem BV gehörende einbringungsgeborene Anteile iSd § 21 UmwStG aF ins PV überführt, löst dies eine stpfl Gewinnrealisierung (Bewertung mit dem Tw gem § 6 Abs 1 Nr 4 EStG) nicht aus (s Urt des BFH v 12.10.2011, BStBl II 2012, 445). Somit stellt sich auch nicht die Frage nach einer Anwendung des Teil-/Halb-Eink-Verfahrens.

Werden sog sperrfristbehaftete Anteile iSd § 22 Abs 1 oder 2 UmwStG entnommen, entsteht ein zu 60 %/50 % stpfl Entnahmegewinn. Die (rückwirkende) Besteuerung des sog Einbringungsgewinns I oder II wird durch die Entnahme nicht ausgelöst.

5.6.2.2 Die verdeckte Einlage von Anteilen

Tz. 30

Stand: EL 79 – ET: 12/2013

Die verdeckte Einlage einer Kap-Beteiligung in eine andere Kap-Ges, ohne dass der Einlegende dafür Anteile an der aufnehmenden Kap-Ges erhält, wird von der Rspr (s Urt des BFH v 18.12.1990, BStBl II 1991, 512) nicht als Tausch und damit nicht als Veräußerungsvorgang angesehen.

Dennoch führt die verdeckte Einlage bei dem abgebenden Betrieb zu einer Gewinnrealisierung und damit zu der Anwendung des § 3 Nr 40 S 1 Buchst a EStG, weil eine außerbetriebliche Veranlassung zu bejahen und damit stlich eine Entnahme anzunehmen ist. GlA s Weber-Grellet (in Schmidt, 32. Aufl, § 5 EStG Rn 639) und s Intemann (in H/H/R, § 3 Nr 40 EStG Rn 56).

Die verdeckte Einlage von sog sperrfristbehafteten Anteilen iSd § 22 Abs 1 UmwStG führt neben der 60%igen/hälftigen Besteuerung des "Entnahmegewinns" rückwirkend zur Besteuerung des sog Einbringungsgewinns I (s § 22 Abs 1 S 6 Nr 1 UmwStG).

5.6.2.3 Die Einbringung von Anteilen

Tz. 31

Stand: EL 79 – ET: 12/2013

Als Veräußerung (tauschähnlicher Vorgang) ist auch die Einbringung in eine Pers-Ges oder Kap-Ges gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten zu behandeln (s Urt des BFH v 19.10.1998, BStBl II 2000, 230; v 17.07.2008, BStBl II 2009, 464 und v 24.01.2008, BStBl II 2011, 617 sowie s Schr des BMF v 11.07.2011, BStBl I 2011, 713).

Auch bei Einbringung der Anteile zu Bw ist der Begriff der Veräußerung erfüllt (s Urt des BFH v 21.06.1994, BStBl II 1994, 856 und v 17.09.2003, BStBl II 2004, 686; weiter s § 20 Abs 3 bzw § 21 Abs 2 UmwStG sowie s § 24 Abs 3 UmwStG). Ebenfalls hierzu s Schr des BMF v 11.11.2011 (BStBl I 2011, 1314, Rn 00.02) und s Vor §§ 20–23 UmwStG Tz 52ff. In diesem Fall entsteht jedoch per Saldo kein Gewinn, da sowohl nach § 3 Nr 40 S 1 Buchst a EStG als auch nach § 3c Abs 2 EStG der 60%ige bzw hälftige Bw als stwirksam anzusetzen ist. GlA s Intemann (in H/H/R, § 3 Nr 40 EStG Rn 53). Zu einer St-Festsetzung kommt es uE auch dann nicht, wenn § 3 Nr 40 S 1 Buchst a EStG wegen des Eingreifens der Missbrauchsklauseln des § 3 Nr 40 S 3 EStG aF (dazu s Tz 100  ff) nicht anzuwenden ist, da auch in diesem Fall der volle Bw als Veräußerungspreis und als AK zu berücksichtigen ist. AA s Hötzel (in Schaumburg/Rödder, UntStRef 2001, 213).

5.6.2.4 Überführung von Anteilen in eine ausländische Betriebsstätte

Tz. 32

Stand: EL 79 – ET: 12/2013

Intemann (in H/H/R, § 3 Nr 40 EStG Rn 57) untersucht die Anwendung des § 3 Nr 40 S 1 Buchst a EStG für den Fall der Überführung von Anteilen an einer Kö von einem inl Stammhaus in dessen ausl BetrSt vor Inkrafttreten des SEStEG . Die Fin-Verw vertrat die Auff, dass die Besteuerung der in dem überführten WG enthaltenen stillen Reserven dann nicht mehr gesichert ist, weil die DBA das Besteuerungsrecht dem Staat der BetrSt zuordnen. Dies gilt nur dann nicht, wenn entweder ein DBA nicht besteht oder das DBA das Besteuerungsrecht nicht dem Staat der BetrSt zuordnet. Das Schr des BMF v 24.12.1999 (BStBl I 1999, 1076, Rn 2.6.1) gab jedoch die Möglichkeit, von einer sofortigen stlichen Entstrickung der stillen Reserven abzusehen, indem der Entstrickungsgewinn erst in dem Zeitpunkt in D (nach)versteuert wird, in dem das WG tats aus dem (ausl) BV ausscheidet. Der dann entstehende Gewinn ist verursachungsgerecht auf das inl Stammhaus und die ausl BetrSt aufzuteilen.

Nach Auff des BFH (s Urt des BFH v 17.07.2008, BStBl II 2009, 464) ist eine Versteuerung nicht bereits im Zeitpunkt der Überführung des WG, sondern erst im Zeitpunkt der späteren Veräußerung zulässig.

Die spätere Veräußerung ist nach § 3 Nr 40 S 1 Buchst a EStG begünstigt, soweit sie dem inl Stammhaus zuzurechnen ist.

Nach Inkrafttreten des SEStEG führt die Überführung des Anteils zur Sofortversteuerung nach § 4 Abs 1 S 3 EStG (...