Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6 Geschäftsbetrieb (§ 8d Abs 1 S 3 und 4 KStG)

6.1 Allgemeines

Tz. 32

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

§ 8d Abs 1 S 3 und 4 KStG definiert die für die Anwendung des § 8d KStG zentrale Größe, nämlich die des Geschäftsbetriebs. Die Unterhaltung "ausschl desselben Geschäftsbetriebs" ist sowohl rückwärtsgerichtet für den vorgelagerten Beobachtungszeitraum (§ 8d Abs 1 S 1 und 2 KStG, dazu s Tz 9, 14ff) als auch für die Zukunft (§ 8d Abs 2 KStG, dazu s Tz 47ff) zwingende Voraussetzung für den Erhalt eines Verlustvortrags.

Eine sich dem § 8d KStG unterwerfende Kö muss ausschl ein- und denselben Geschäftsbetrieb im Beobachtungszeitraum A (= Zeitraum seit Gründung der Kö bzw seit Beginn des dritten VZ vor dem VZ des schädlichen Beteiligungserwerbs bis zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs; s Tz 14) ununterbrochen betrieben haben. Zudem muss die Kö diesen Geschäftsbetrieb nach dem AE-Wechsel weiterhin aufrechterhalten, um die fortführungsgebundenen Verluste mit künftigen Gewinnen verrechnen zu können.

Tz. 33

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Mit diesem Abstellen auf denselben Geschäftsbetrieb will der Ges-Geber sicherstellen, dass die nach § 8c KStG vom Untergang bedrohten Verluste einer Kö nach dem Vorbild einer Schedulenbesteuerung (s Tz 12) nur mit späteren Gewinnen aus demselben Geschäftsbetrieb verrechnet werden können. Der Kö bzw deren AE soll es nicht möglich sein, Verluste aus nacheinander oder zeitgleich betriebenen vd Geschäftsbetrieben miteinander zu verrechnen (s Ges-Begr, BR-Drs 544/16, 8).

6.2 Zum Begriff des Geschäftsbetriebs

Tz. 34

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Nach der Definition des § 8d Abs 1 S 3 KStG umfasst ein Geschäftsbetrieb die von einer einheitlichen Gewinnerzielungsabsicht getragenen, nachhaltigen, sich gegenseitig ergänzenden und fördernden Betätigungen der Kö und bestimmt sich nach qualitativen Merkmalen in einer Gesamtbetrachtung. § 8d Abs 1 S 4 KStG führt ergänzend dazu aus, dass qualitative Merkmale insbes die angebotenen Dienstleistungen oder Produkte, der Kunden- und Lieferantenkreis, die bedienten Märkte und die Qualifikation der Arbeitnehmer sind. Durch die Verwendung des Begriffs "insbes" stellt der Ges-Geber in § 8d Abs 1 S 4 KStG klar, dass die dort genannten qualitativen Merkmale nicht abschließend sind.

Dies entspr auch der Auff der Fin-Verw (s Rn 17 des BMF-Schr v 18.03.2021), wonach die Aufzählung in § 8d Abs 1 S 4 KStG nicht abschließend ist und die dort genannten Merkmale auch nicht zwangsläufig alle vorliegen oder gleich stark ausgeprägt sein müssen. Unter den Umständen des Einzelfalls können daher die qualitativen Merkmale unterschiedlich zu gewichten sein, wobei letztlich immer das Gesamtbild der Verhältnisse maßgebend ist.

Tz. 35

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Wie in Tz 36 ausgeführt, regeln die S 3 und 4 des § 8d Abs 1 KStG einen normspezifischen Begriff des Geschäftsbetriebs, wobei nicht klar ist, ob und inwieweit sich dieser von den in § 16 EStG verwendeten Begriffen "Betrieb" und "Teilbetrieb", von dem § 14 AO bzw § 5 Abs 1 Nr 9 KStG verwendeten Begriff des "wirtsch Geschäftsbetriebs" und von dem in § 8 AStG verwendeten Begriff des "eingerichteten Geschäftsbetriebs" unterscheidet. Wegen der berechtigten Kritik an der unklaren Rechtslage s Bergmann/Süß (DStR 2016, 2185, 2187); s Dreßler/Rogall (DB 2016, 2375, 2377); s Frey/Thürmer (GmbHR 2016, 1083, 1085); s Ortmann-Babel/Bolik (DB 2016, 2984, 2986); und s Suchanek/Rüsch (Ubg 2016, 576, 578). Neumann/Heuser (s GmbHR 2017, 281, 285) gehen uE zutr davon aus, dass die oa Rechtsbegriffe völlig andere Zielrichtungen haben als der "Geschäftsbetrieb" iSd § 8d KStG, der insoweit eine eigenständige Begriffsdefinition enthält.

Sofern Kusch (s NWB 2018, 930, 935) davon ausgeht, dass eine ausschl vermögensverwaltende Tätigkeit einer Kö keinen Geschäftsbetrieb iSd § 8d KStG darstellt, ist dem uE nicht zu folgen. Die Mindestanforderungen an den Geschäftsbetrieb sind sehr gering. GlA s Badde (Ubg 2024, 200, 201), wonach das Erfordernis der Betätigung prinzipiell durch jedwede nach außen in Erscheinung tretende Geschäftstätigkeit der Gesellschaft erfüllt werden kann. Nicht erforderlich ist hingegen eine qualifizierte Tätigkeit i. S. einer gewerblichen Betätigung. Daher kann auch eine vermögensverwaltende Kö einen Antrag auf Feststellung eines fortführungsgebundenen Verlustvortrags stellen. § 8d Abs 1 S 3 KStG setzt seinem Wortlaut nach keine gew Betätigung voraus, sondern lediglich eine mit Gewinnerzielungsabsicht. GlA s Binnewies/Mehlhaf (DStR 2022, 1244, 1247), die es für sachgerecht erachten, eine vermögensverwaltende Tätigkeit aus teleologischen Gründen als Geschäftsbetrieb genügen zu lassen. Zur Aufnahme einer vermögensverwaltenden Betätigung bei einem bereits bestehenden Geschäftsbetrieb s Tz 66 und s Tz 72.

In Zusammenhang mit Neugründungen und Vorratsgesellschaften stellt sich die Frage, ob jede Kö stets (mind) einen Geschäftsbetrieb unterhält oder ob es auch Gesellschaften ohne Geschäftsbetrieb geben kann. Der Begriff des Geschäftsbetriebs des § 8d KStG weicht vom Begriff des Gewerbebetriebs ab; insbes kann nicht aufgr ges Fiktion (§ 8 A...