Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.2.2 Tatsächliche Durchführung der Darlehensvereinbarung

6.2.2.1 Allgemeines

Tz. 1062

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Auch für die Anerkennung von Darlehensverhältnissen kommt bei Vertragsverhältnissen mit beherrschenden Gesellschaftern der tats Durchführung entscheidende Bedeutung zu (allg dazu s § 8 Abs 3 Teil C Tz 279ff). So ist insbes auf die pünktliche Entrichtung der Zinsen durch den Darlehensnehmer zu achten. Ebenso wichtig ist die Einhaltung von Tilgungsvereinbarungen. Soll von vereinbarten Regelungen abgewichen werden, ist eine Änderung der bisherigen Vereinbarungen anzuraten.

Ebenso ist es notwendig, vereinbarte Sicherheiten auch tats einzuräumen. Dies hat insbes dann Bedeutung, wenn die Darlehensforderung der Gesellschaft tats "notleidend" werden sollte und eine Tw-Abschr erforderlich ist. Diese wäre dann durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst, wenn mangels tats eingeräumter Sicherheiten die Forderung nicht mehr realisierbar wäre.

6.2.2.2 Späterer Darlehensverzicht

Tz. 1063

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Verzichtet die GmbH zu einem späteren Zeitpunkt auf die Darlehensrückzahlung, führt dies in aller Regel unweigerlich zu einer vGA. Gegenüber einem fremden Darlehensnehmer würde die Gesellschaft keinen Forderungserlass aussprechen; s Urt des FG München v 13.03.2017 (EFG 2017, 1815; NZB beim BFH unter I B 43/17 anhängig). Eine Ausnahme kann nur dann gelten, wenn auch andere (Fremd-)Gläubiger gegenüber dem Gesellschafter einen Darlehensverzicht aussprechen (Sanierungsfall iRe gerichtlichen oder außergerichtlichen Vergleichs). Eine weitere Ausnahme ist dann denkbar, wenn sich ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter aus dem Darlehensverzicht wirtsch Vorteile in anderer Weise erhoffen würde; dies dürften in der Praxis eher Ausnahmefälle sein. Führt der Darlehensverzicht zu einer vGA (= Regelfall), hat dies allerdings auf die vorherige Anerkennung des Darlehensverhältnisses keine Auswirkung.

UE unzutr und gegen die hM gehen Haase/Geils (DStR 2018, 445) davon aus, dass durch einen Verzicht der TG auf eine wertlose Forderung gegenüber ihrer MG keine vGA ausgelöst werden könne. Die dafür vorgebrachte Begründung, dass aus einem solchen Sachverhalt kein geldwerter oder vermögensmäßiger Vorteil erwachse, trägt nämlich nicht. Auf Ebene der TG ist diese Frage bereits nur insoweit zu prüfen, ob der Vorgang geeignet ist, einen sonstigen Bezug iSv § 20 Abs 1 Nr 1 EStG auszulösen (sog "Vorteilsgeneigtheit"; allg dazu s § 8 Abs 3 Teil C Tz 153ff). Dies ist hier aber ungeachtet des Umstands der Fall, dass die Schuldnerin des Darlehens, nämlich die MG, ihrer Verpflichtung zum Verzichtszeitpunkt nicht nachkommen kann. Sie wird durch den Verzicht ihrer TG nämlich von einer Verpflichtung befreit, was zu einem sonstigen Bezug führt (es ist besser, eine Verpflichtung nicht mehr zu haben als eine Verpflichtung noch zu haben, die man aber nicht erfüllen kann). Aus demselben Grund führt der Verzicht der TG dann auch zu einem tats Zufluss der vGA bei der MG. Auf Ebene der MG wird für diese zu erfassende vGA allerdings idR die StBefreiung des § 8b Abs 1 KStG anwendbar sein (mit 5 %-Pauschale des § 8b Abs 5 KStG), so dass hier keine größere StBelastung eintritt. Anders ist es bei Pers-Unternehmen; hier kommt das Teileink-Verfahren zur Anwendung (also 40%ige StBefreiung).

6.2.2.3 Vorzeitige Darlehenstilgung

Tz. 1064

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Zahlt ein Gesellschafter ein Darlehen vorzeitig zurück, obwohl diese Möglichkeit im Darlehensvertrag nicht geregelt ist, hat auch dies auf die tats Durchführung des Darlehensvertrags keine Auswirkung. Auch unter fremden Dritten ist eine vorzeitige Darlehensrückzahlung durchaus denkbar und üblich, wenn ein Darlehensschuldner unverhofft "zu Geld kommt". Allerdings kann eine vGA insoweit vorliegen, als die Gesellschaft durch die vorzeitige Rückzahlung einen finanziellen Nachteil erleidet. Dies wird insbes dann der Fall sein, wenn sie die zurückgezahlte Darlehensvaluta nicht für eigene Zwecke (zB für Investitionen) benötigt und sie deshalb zu einem niedrigeren Zinssatz bei einer Bank (zB als Festgeld) anlegen muss. Anhaltspunkt für die Höhe der vGA kann in einem solchen Fall die von einem Kreditinstitut üblicherweise in Rechnung gestellte Vorfälligkeitsentschädigung sein.

Fraglich ist aber, ob eine vGA dann nicht anzunehmen ist, wenn auch die Gesellschaft ein Interesse an der vorzeitigen Rückzahlung hat, weil sie das Geld für eigene Investitionen benötigt und sie dafür ohne die Rückzahlung ein Darlehen zu einem höheren Zinssatz bei einem Kreditinstitut aufnehmen müsste. Gegen die Annahme einer vGA spricht in diesen Fällen, dass die vorzeitige Rückzahlung auch für die Darlehensgläubigerin von Vorteil ist, weil sie sich höheren eigenen Finanzierungsaufwand für die anstehenden Investitionen erspart. Andererseits könnte für eine vGA sprechen, dass ein fremder Darlehensgläubiger dem vorzeitig zurückzahlenden Schuldner eher nicht mitteilen wird, dass ihm die vorzeitige Rückzahlung wirtsch gelegen kommt und deshalb von einem fremden Darlehensschuldner versuchen würde, trotz des positiven wirtsch Effekts eine Vorfälligkeitsentschädigung zu erhal...