Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.3.5 Zu hoch bescheinigte Einlagerückzahlung (§ 27 Abs 5 S 4 bis 6 KStG)

6.3.5.1 Allgemeines

Tz. 216

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Die S 4–6 des § 27 Abs 5 KStG regeln die Rechtsfolgen für den Fall, dass die Verwendung des Einlagekto (irrtümlich oder vorsätzlich) zu hoch bescheinigt worden ist. Neben der Möglichkeit der Berichtigung der St-Besch sind dort auch die Haftung und die Anpassung der Feststellung des Einlagekto geregelt. Wegen der Frage, was unter einem zu hohen Ausweis der Einlagerückgewähr in der St-Besch zu verstehen ist, s Tz 204.

6.3.5.2 Haftung der Körperschaft (§ 27 Abs 5 S 4 KStG)

Tz. 217

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Bei zu hohem Ausweis der Einlagenrückgewähr in der St-Besch (der Gesetzeswortlaut spricht von "anderen Fällen") ist die auf den überhöht ausgewiesenen Betrag der Einlagenrückgewähr entfallende KapSt durch Haftungsbescheid geltend zu machen (dazu auch s Hess. FG, rkr Urt v 20.11.2014, EFG 2015, 676; weiter s Ott, StuB 2015, 363, 367). § 27 Abs 5 S 4 Hs 2 KStG erklärt den § 44 Abs 5 S 1 Hs 2 EStG für insoweit nicht anwendbar, dh die Kö kann sich nicht durch den Nachweis, dass sie ihre stlichen Pflichten weder vorsätzlich noch grob fahrlässig verletzt hat, von der Haftung befreien. Die Frage, ob ein vom FA zunächst erlassener "Nachforderungsbescheid" im Nachhinein in einen Haftungsbescheid iSd § 27 Abs 5 S 4 KStG umgedeutet werden kann, hat das FG München (s Urt v 26.07.2016, EFG 2017, 1401) verneint.

Auf diese ges vorgeschriebene Haftung der Kö iHd KapSt kann grds auch nicht mit dem Hinw auf den Vorrang des Veranlagungsverfahrens (dazu s Tz 204a) verzichtet werden. Das System des § 27 Abs 5 KStG stellt aus Vereinfachungsgründen keine Korrespondenz her zwischen der stlichen Behandlung bei der ausschüttenden Kö und deren AE, sondern regelt nur, dass auf der Ebene der Kö die GA zutreffend in eine (stfreie) Einlagerückgewähr und in reguläre Kap-Erträge aufgeteilt und dass die daraus sich ergebende zutreffende KapSt abgeführt wird. Die Fin-Verw wird im Einzelfall möglicherweise eine Ausnahme zulassen, wenn die Erfassung und Erhebung im Veranlagungsverfahren sichergestellt ist.

Das Gesetz sieht für den Fall, dass inzwischen AE aus der Kö ausgeschieden sind, eine Ausnahme von der Haftungsinanspruchnahme nicht vor.

§ 27 Abs 5 S 4 KStG ist erstmals auf in 2006 ausgestellte St-Besch anzuwenden, und zwar selbst auf solche, die vor dem Zeitpunkt der Bekanntgabe des SEStEG ausgestellt worden sind. Nach Verw-Auff liegt darin keine unzulässige Rückwirkung.

Tz. 218

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Ein "überhöht ausgewiesener Betrag" iSd § 27 Abs 5 S 4 KStG liegt uE vor, wenn in der dem AE ausgestellten St-Besch eine höhere Einlageverwendung ausgewiesen ist als der Betrag, der von dem Gesamtbetrag der Einlageverwendung lt Feststellungsbescheid der Kö anteilig auf den betr AE entfällt (dazu auch s Tz 204).

Tz. 219

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Die Kö haftet (verschuldensunabhängig) iHd KapSt auf die überhöht bescheinigte Einlageverwendung. Wenn die KapSt für Rechnung des AE gezahlt wird, beträgt sie gem § 43a Abs 1 EStG ab dem VZ 2009 = 25 % (vorher 20 %). Da die KapSt auf den vollen Betrag und nicht auf den zu 60 % (bis VZ 2008: hälftig) stpfl Anteil zu erheben ist, entspricht dies bei Zugrundelegung eines KapSt-Satzes von 20 %, bezogen auf 60 % (bis 2005: 50 %) einem St-Satz von 33,33 % (bis 2005: 50 %). Ab VZ 2009 ergibt sich ein Belastungssatz von 41,67 %.

Da § 27 Abs 5 S 4 KStG von den KapSt-Regelungen des EStG lediglich den § 44 Abs 5 S 1 Hs 2für nicht anwendbar erklärt, ist die KapSt auch dann iHv 25 % der überhöht ausgewiesenen Einlagerückgewähr einzubehalten und abzuführen, wenn die pers St-Belastung des jeweiligen AE niedriger ist, zB wg Anwendung des § 8b Abs 1 KStG.

Tz. 220

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Mit dieser über die Haftung einbehaltenen KapSt ist die St des AE abgegolten. Bei ihm bleibt die Auskehrung – entspr dem Ausweis in der St-Besch – nicht stpfl; die KapSt kann nicht angerechnet werden.

Im Haftungsfall entsteht ein Rückforderungsanspruch gem § 426 BGB bzw § 670 BGB gegenüber dem AE iHd nacherhobenen KapSt (25 % ab 2009). Verzichtet die Kö aus gesellschaftsrechtlichen Gründen auf die Geltendmachung des Anspruchs, ist eine zusätzliche vGA iHv 31,25 Punkten (erhobener Haftungsbetrag zuz darauf entfallende KapSt von 6,25 Punkten) anzunehmen. Die vGA ist nicht in die Haftungsinanspruchnahme einzubeziehen und gesondert zu bescheinigen.

In diesem Fall erhält der AE zwei Zuwendungen, nämlich

• zum einen die Auskehrung, die der zu hoch bescheinigten Einlageverwendung entspricht (wegen der Behandlung s Tz 219) und
• zum anderen die vGA aus der Übernahme der KapSt. Diese vGA ist beim AE Kap-Ertrag iSd § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG; die darauf entfallende KapSt ist anzurechnen.

6.3.5.3 Möglichkeit der Berichtigung der Steuerbescheinigung (§ 27 Abs 5 S 5 KStG)

Tz. 221

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Nach § 27 Abs 5 S 5 KStG kann die St-Besch bei zu hohem Ausweis der Einlageverwendung berichtigt werden. § 27 Abs 5 S 5 KStG geht als lex specialis der Regelung in § 45a EStG vor. Deshalb setzt die Berichtigung von St-Besch nach § 27 Abs 5 S 5 KStG – anders als in den Fällen des § 45a EStG – die Rückforderung der urspr (falschen) St-Besch nicht voraus (s Bericht...