Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.4.2 Buchwert der Beteiligung bei Erwerb der Beteiligung oder bei der Änderung der Anschaffungskosten in der Interimszeit

6.4.2.1 Erwerb der Beteiligung in der Interimszeit

Tz. 25a

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

§ 4 Abs 4 S 1 und 2 UmwStG gehen von einer am stlichen Übertragungsstichtag bestehenden 100%-igen Beteiligung der übernehmenden Pers-Ges an der übertragenden Kap-Ges aus. Wird die Beteiligung an der übertragenden Kö hingegen erst nach dem stlichen Übertragungsstichtag erworben, enthält § 5 Abs 1 UmwStG für den Fall, dass Erwerberin die übernehmende Pers-Ges ist, eine Regelung dahingehend, dass die Beteiligung fiktiv rückwirkend als zum stlichen Übertragungsstichtag erworben gilt. Hierzu s § 5 UmwStG nF Tz 8 ff. Das muss uE auch für die Fälle gelten, in denen nicht die Pers-Ges selbst, sondern ein verbleibender AE die Anteile erst nach dem stlichen Übertragungsstichtag erwirbt, da ansonsten die AK stlich nicht berücksichtigt würden. Wegen der Erhöhung des Übernahmeergebnisses um einen evtl Sperrbetrag iSd § 50c EStG 1999 in diesen Fällen s Tz 62.

6.4.2.2 Nachträgliche Anschaffungskosten in der Interimszeit

Tz. 25b

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Fraglich erscheint, inwieweit nach dem stlichen Übertragungsstichtag entstehende nachträgliche AK bei der Ermittlung des Übernahmeergebnisses zu berücksichtigen sind. UE sind nachträgliche AK, die durch offene oder verdeckte Einlagen nach dem stlichen Übertragungsstichtag entstehen, bei der Ermittlung des Übernahmegewinns/-verlusts grds nicht zu berücksichtigen. Nach § 4 Abs 4 S 2 UmwStG ist der Bw der Anteile zum stlichen Übertragungsstichtag von dem Bw des übergehenden BV abzuziehen. Änderungen des Bw oder der AK nach dem stlichen Übertragungsstichtag betr stlich bereits den Anteil an der Pers-Ges. Offene oder verdeckte Einlagen nach dem Bil-Stichtag sind bereits der Pers-Ges zuzurechnen.

Zu berücksichtigen sind hingegen nachträgliche Minderungen oder Erhöhungen des Kaufpreises (zB bei Rückzahlung durch den Erwerber oder nachträglicher Kaufpreiserhöhung), da in diesen Fällen eine enstpr Korrektur beim Veräußerer erfolgt. Bereits erfolgte Veranlagungen sind nach § 175 Abs 1 S 1 Nr 2 AO zu ändern.

Tz. 25c

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Verzichtet ein Gesellschafter nach dem stlichen Übertragungsstichtag auf eine Forderung gegenüber der zivilrechtlich zu diesem Zeitpunkt noch bestehenden Kap-Ges, ist uE für stliche Zwecke davon auszugehen, dass ein Forderungsverzicht gegenüber der übernehmenden Pers-Ges erfolgt ist. Damit sind auch die vom GrS entwickelten Grundsätze zum Forderungsverzicht gegenüber einer Kap-Ges (hierzu s Tz 34) nicht anzuwenden.

Verzichtet die übernehmende Pers-Ges nach dem stlichen Übertragungsstichtag auf eine Forderung gegenüber der übertragenden Kap-Ges, ist dies stlich irrelevant, da zum stlichen Übertragungsstichtag bei der Übernehmerin Forderung und Verbindlichkeit durch Konfusion erlöschen. Wegen eines dadurch evtl entstehenden Übernahmefolgegewinns iSd § 6 UmwStG s § 6 UmwStG nF Tz 1 ff, 34 ff.

Tz. 25d

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Wird bei der übertragenden Kap-Ges nach dem stlichen Übertragungsstichtag eine Kap-Erhöhung durchgeführt, ist dies für die Ermittlung des Übernahmeergebnisses ohne Bedeutung. Maßgebend ist das zum stlichen Übertragungsstichtag vorhandene Vermögen und dementspr die bis zum stlichen Übertragungsstichtag entstandenen AK, auf die sich die Kap-Erhöhung noch nicht ausgewirkt hat. GlA s Widmann (in W/M, § 4 UmwStG Rz 142).

Tz. 25e

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Wird die Übernehmerin nach dem stlichen Übertragungsstichtag aus einer gegenüber der Übertragerin eingegangenen Kap-Ersetzenden Bürgschaft in Anspruch genommen, ändert sich der für die Ermittlung des Übernahmeergebnisses maßgebliche Bw der Anteile uE nicht. Mit dem stlichen Übertragungsstichtag ist das Darlehen auf die Übernehmerin als Gesamtrechtsnachfolgerin übergegangen, so dass der Bürgschaftsinanspruchnahme stlich eine eigene Verbindlichkeit der Übernehmerin zugrunde liegt. AA s Widmann (in W/M, § 4 UmwStG Rz 837). Darüber hinaus kann die zu § 17 EStG ergangene Rspr bezüglich der Berücksichtigung von EK-Ersetzenden Gesellschafterleistungen als nachträgliche AK nicht auf im BV gehaltene Anteile übertragen werden (s Urt des BFH v 18.12.2001, BStBl II 2002, 733), so dass der BW der Anteile durch solche Leistungen nicht beeinflusst wird. Bei Anteilen im PV iSd § 5 Abs 2 und 4 UmwStG ändern sich uE die AK ebenfalls nicht. Auch hier steht die Bürgschaftsinanspruchnahme stlich mit dem Anteil an der übernehmenden Pers-Ges und nicht mit dem Anteil an der übertragenden Kap-Ges im Zusammenhang, da nach Verw-Auff die stliche Rückwirkung des § 2 UmwStG auch für den an der Umwandlung teilnehmenden AE gilt.