Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.4.6.3 Anteile im Gesamthands- oder Sonderbetriebsvermögen

Tz. 247

Stand: EL 116 – ET: 12/2024

Nach der Begr des Reg-Entw des StÄndG 2015 (damals noch als ProtErklUmsG bezeichnet; s BT-Drs 18/4902, 47) muss sich die Beteiligung an dem übertragenden (Nr 1) bzw an dem übernehmenden Rechtsträger (Nr 2) zu 100 % im Gesamthandsvermögen der Pers-Handelsgesellschaft befinden. Im Ges-Wortlaut hat dieses Zusatzerfordernis allerdings keinen Niederschlag gefunden; auch das BMF-Schr v 28.11.2017 äußert sich hierzu nicht eindeutig (s Sommer/Sediqi, FR 2018, 67, 71).

Da § 8c Abs 1 S 4 KStG auf den hr-lichen Begriff der Pers-Handelsgesellschaft abstellt (s Rn 42 des BMF-Schr v 28.11.2017), sollte es uE auch auf die Zuordnung der Anteile an der Verlust-Kö zum hr-lichen Gesamthandsvermögen der Pers-Handelsgesellschaft ankommen (glA s Unterberg, GmbHR 2015, 1190, 1201; s Gohr/Richter, DB 2016, 127, 131; und s Neumann/Heuser, GmbHR 2018, 21, 29).

Anteile im Sonder-BV sind ausschl dem jeweiligen Gesellschafter der Pers-Ges zuzurechnen, denn insoweit ist dieser und nicht die Pers-Ges Beteiligter (s Bsp 8 in Rn 11 des BMF-Schr 28.11.2017, wonach die Überführung von Anteilen aus dem Gesamthandsvermögen in das Sonder-BV oder umgekehrt zu einem schädlichen Beteiligungserwerb führt). In einem solchen Fall ist nach der amtl Ges-Begr § 8c Abs 1 S 4 KStG nicht anzuwenden, was zum Untergang des Verlustabzugs führt. Eine Zusammenrechnung von Anteilen im Gesamthands- und im Sonder-BV ist also nicht zulässig. Auch die Zusammenrechnung mehrerer Anteile, die sich im Sonder-BV unterschiedlicher Gesellschafter befinden, kommt nicht in Betracht.

Krit dazu s Adrian (Ubg 2015, 288, 293). Dazu s auch Unterberg (GmbHR 2015, 1190, 1201).

Beispiel:

Die C-KG, deren Gesellschafter zu jeweils 50 % die natürlichen Pers A und B sind, hält 50 % der Anteile an der T-GmbH. Die übrigen 50 % der Anteile an der T-GmbH werden von A gehalten und sind Sonder-BV bei der C-KG. Der T-GmbH wiederum gehören sämtliche Anteile an der V-GmbH, die über stliche Verluste verfügt. Die T-GmbH veräußert sämtliche Anteile an der V-GmbH an die C-KG.

Lösung:

Nach § 8c Abs 1 S 1 KStG handelt es sich bei der Veräußerung der Anteile an der V-GmbH an die C-KG grds um einen schädlichen Beteiligungserwerb durch die C-KG. Ein schädlicher Beteiligungserwerb liegt nach § 8c Abs 1 S 4 Nr 1 KStG jedoch nicht vor, wenn der Erwerber (C-KG) am übertragenden Rechtsträger (T-GmbH) zu 100 % mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist. Die C-KG ist jedoch nur zu 50 % an der T-GmbH beteiligt. Die restlichen 50 % der Anteile werden von A gehalten und gehören (lediglich) zum Sonder-BV des A bei der C-KG. Nach der Ges-Begr müssen sich die Anteile am übertragenden Rechtsträger (T-GmbH) zu 100 % im Gesamthandsvermögen der erwerbenden Pers-Ges befinden. Damit sind die Voraussetzungen der Konzernklausel in § 8c Abs 1 S 4 Nr 1 KStG nicht erfüllt.

Im vorliegenden Bsp kommt es auch tats zu einer wirtsch Verschiebung von Verlusten von A auf B, was mit der Konzernklausel nicht ermöglicht werden soll. In der Ausgangsituation ist A nämlich (teilweise mittelbar) zu 75 % und B zu 25 % an der V-GmbH beteiligt. Nach der Veräußerung durch die T-GmbH verfügen A und B jeweils mittelbar über eine 50 %-Beteiligung an der V-GmbH. Daher ist die Nichtanwendung der Konzernklausel in diesem Fall systemgerecht.

Tz. 248–249

Stand: EL 116 – ET: 12/2024

vorläufig frei