Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 7 Begriff der Rückvergütung

7.1 Allgemeines

Tz. 10

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Die Rückvergütung ist eine der Gen eigene, nur bei dieser anzutreffende Form der Überschussbeteiligung (s Klein in Mössner/Oellerich/Valta, KStG, § 22 Rn 36). Im GenG sind die Rückvergütungen nicht geregelt. Nach der Rspr (s Urt des BFH v 10.02.1965, HFR 1965, 450) handelt es sich bei den Rückvergütungen um eine auf gewohnheitsrechtlicher (betriebsbedingter) Übung beruhende Form der gen Verteilung der (Waren-)Überschüsse. Für Gen in der Rechtsform der "Europäischen Gen" (SCE; Societas Cooperativa Europaea) sieht Art 66 SCE-VO (VO EG Nr 1435/2003 v 22.07.2003, ABlEU 2003 Nr L 207/1) die Rückvergütung als Form der Überschussverteilung jedoch ausdrücklich vor.

Tz. 11

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Die Rückvergütung ist ihrem Wesen nach eine Folge der der Gen obliegenden Förderungsaufgabe, auf deren Erfüllung die Genossen einen Rechtsanspruch haben. Die Rückvergütung ist also nicht verteilter Reingewinn, sondern "zurückgewährtes Entgelt", das sich wirtsch als die Rückgewähr des mit Einverständnis und Zustimmung der Mitglieder zunächst zu hoch kalkulierten Kaufpreises an sie in ihrer doppelten Eigenschaft als Kunden und Träger des gen Unternehmens darstellt (s Gutachten des BFH v 08.09.1953, BStBl III 1954, 38 und s Urt des FG Nbg v 06.11.2012, EFG 2013, 885). Es handelt sich bei der Rückvergütung um eine Art mitgliederbezogene "Nachkalkulation" mit Auszahlung der "Ersparnis" (s Urt des BFH v 28.10.2015, BStBl II 2016, 298). Die Grundlage der Rückvergütung ist die Verpflichtung der Gen, den erzielten Überschuss in der Hauptsache den Genossen zugute kommen zu lassen. Der Beschl, der die Rückvergütung zahlenmäßig genau festsetzt, bedeutet lediglich die Durchführung dieser Verpflichtung (s Urt des BFH v 25.08.1953, BStBl III 1954, 36). Die Rückvergütung hat ihre Grundlage nicht im einzelnen Umsatzgeschäft, sondern im Mitgliedschaftsverhältnis (s Urt des BFH v 10.12.1975, BStBl II 1976, 351; und s Urt des FG Nbg v 06.11.2012, EFG 2013, 885). Ihre Höhe richtet sich daher nach dem Gesamtergebnis der Gen sowie nach den Gesamtbezügen des einzelnen Genossen (s Urt des BFH v 28.11.1968, BStBl II 1969, 245). Nach Schulte (in E/S, KStG, 3. Aufl, § 22 Rn 6ff) hat die Rückvergütung aufgrund der Doppelfunktion des Empfängers als Mitglied und Kunde der Gen einen doppelten Leistungsgrund: die Mitgliedschaft in der Gen ist Voraussetzung dafür, dass eine Rückvergütung an die entspr Pers gezahlt wird. Die Höhe der Rückvergütung ist jedoch abhängig von dem Umfang der Beziehungen der Pers als Kunde der Gen.

Tz. 12

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Die Förderung der Erwerbstätigkeit der Genossen durch Rückvergütung erfolgt außerhalb der Gewinnverteilung nach § 19 GenG. Bei der Gewinnverteilung nach dieser Vorschrift, die sich idR nach der Höhe der eingezahlten Geschäftsanteile richtet, handelt es sich – wie bei der GA einer Kap-Ges – um eine nabzb Ausschüttung iSd § 8 Abs 3 KStG. Im Gegensatz zur Rückvergütung, durch die nur der im Mitgliedergeschäft erwirtschaftete Gewinn verteilt werden darf (s Tz 22 ff), können mit der Gewinnverteilung iSd § 19 GenG Gewinne aller Art, also auch solche aus Nichtmitglieder- und Nebengeschäften, an die Mitglieder ausgeschüttet werden (s Schubert, BB 1959, 225).

7.2 Die Abgrenzung zur Gewinnausschüttung

Tz. 13

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Über die steuerliche Charakterisierung der Rückvergütungen in der Hinsicht, ob es sich hierbei um verteilte Gewinne oder um BA handelt, herrschte lange Streit (s Urt des BFH v 25.8.1953, BStBl III 1954, 36, mit umfangreichen Lit-Angaben). Zur Darstellung der Rechtsentwicklung s auch Urt des BFH v 26.06.1964 (BStBl III 1964, 614). Der BFH (s Gutachten des BFH v 08.09.1953, BStBl III 1954, 38) verweist auf eine Schrift von Paulick ("Die Warenrückvergütung, ihr Wesen und ihre stliche Behandlung", 18), die er wie folgt zitiert: "Was in der kapitalistischen Wirtschaft Gewinn des Unternehmens ist, fließt in der gen Wirtschaft als Ersparnis in Form der Warenrückvergütung an die Genossen zurück". In der Lit und in der Rspr des BFH hat sich schließlich die Auff durchgesetzt, dass es sich bei der Rückvergütung nicht um GA (Kap-Dividende) handelt.

Tz. 14

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Der Unterschied zwischen Rückvergütung und GA besteht in der Zielsetzung des die Leistung zahlenden Unternehmens. Während die Kap-Ges jeden Zweck verfolgen können, ist die Gen auf bestimmte Zwecke ausgerichtet, wobei nicht die Förderung wirtsch Zwecke schlechthin, sondern die Förderung des Erwerbs und der Wirtschaft der Mitglieder mittels gemeinschaftlichen Geschäftsbetriebs das Ziel der Gen ist. Die kapitalistisch ausgerichteten Wirtschaftsunternehmen bezwecken also mit ihrem Handeln die Gewinnerzielung, die Gen dienen dem in § 1 GenG normierten Gedanken, die Erwerbstätigkeit ihrer Mitglieder zu fördern. Wegen dieser Hilfsfunktion der Gen erlaubt § 22 KStG, unter den dort genannten Voraussetzungen Rückvergütungen der doppelten Ertragsbesteuerung (wie sie bei Kap-Ges gegeben ist) zu entziehen und den bei der Gen erzielten Gewinn ...