Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 7.3.3.4.2.4.1 Gewichtigkeit der wirtschaftlichen Verflechtung

Tz. 127m

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Das BMF-Schr v 11.05.2016 (BStBl I 2016, 479) verlangt keinen Mindestbetrag für den so ermittelten Vorteil der BHKW-Variante. Hiernach genügt offensichtlich ein nur wenige hundert Euro (oder einen noch geringeren Betrag) ausmachender Vorteil zur Anerkennung der Wirtschaftlichkeit. UE wäre es durchaus sinnvoll gewesen, insoweit – wie auch hinsichtlich der technischen Verflechtung (s Tz 127f und s Tz 127h) eine Gewichtigkeitsgrenze festzulegen, zB als absoluten Mindestbetrag oder als bestimmten Prozentsatz der (idR höheren) Heizkosten.

Die Wirtschaftlichkeit mittels des VDI-Gutachtens wird idR vor der Errichtung des BHKW (während der Phase der Investitionsentscheidung) ermittelt und den Berechnungen hierbei eine Reihe geschätzter Parameter (zB Jahresbetriebsstunden des BHKW, künftige Entwicklung der Energie- und Stromkosten usw) zugrundegelegt. Eine spätere Überprüfung der tats Gegebenheiten ist in dem BMF-Schr nicht vorgesehen, so dass uE bei der Erstellung der Gutachten ein gewisser "Spielraum" verbleibt. IÜ fehlen den Finanzämtern idR auch die fachlichen Kenntnisse, um derartige Gutachten auf ihre Schlüssigkeit hin überprüfen zu können. Grundlegende Veränderungen in den Lieferbeziehungen oder tatsächlichen Verhältnissen, zB ein wesentlich höherer Wärmebedarf des Bades nach einem erfolgten Umbau, können uE jedoch Grund dafür sein, dass das Vorliegen der Zusammenfassungsvoraussetzungen in späteren Jahren nochmals überprüft wird. Ein Unterschreiten zB der in Tz 127f genannten Grenze in einzelnen Jahren führt uE jedoch nicht zu einer Versagung der Anerkennung der Zusammenfassung.

Da die Wirtschaftlichkeit des BHKW im Zeitpunkt der Investitionsentscheidung iRe Prognose nachgewiesen werden muss (s o), haben während des Betriebs eintretende, nicht absehbare Entwicklungen (wie zB stark gestiegene Gaspreise in der Energiekrise) keine Auswirkungen auf die Anerkennung des stlichen Querverbundes. Hierbei ist zu berücksichtigen, dass auch die Kosten für die Beheizung des Bades mittels eines konventionellen Heizkessels (s Tz 127l) entspr angestiegen wären.

Das BMF-Schr v 11.05.2016 enthält auch keine Aussagen dazu, wer das "VDI-Gutachten" erstellen darf – nur ein externer Gutachter oder auch das Unternehmen selbst nach den Vorgaben der VDI-RL? UE hätte die Anerkennung nur externer Gutachten einer entspr Aussage in dem BMF-Schr bedurft. Zweifelnd zur Anerkennung eines Eigengutachtens s Urt des FG M-V v 22.06.2016 (Az: 3 K 199/13; Rev-Az: I R 66/16).

Nach Rn 7 des BMF-Schr v 11.05.2016 ist die FinVerw berechtigt, für den Nachw der Wirtschaftlichkeit an Stelle des VDI-Gutachtens die Vorlage einer an den tats Gegebenheiten orientierten Einnahme-Überschussrechnung (Prognose) zu verlangen. Diese Regelung ist für diejenigen Regionen von Bedeutung, in denen schon bisher die Wirtschaftlichkeit eines BHKW idR nicht durch ein VDI-Gutachten, sondern durch eine Einnahme-Überschussrechnung nachzuweisen war. Entgegen der möglichen Auslegung dieser Aussage in dem BMF-Schr bietet diese Regelung uE der Fin-Verw nicht die Möglichkeit, neben einem bereits vorgelegten VDI-Gutachten eine Einnahme-Überschussrechnung zu verlangen (ebenso s Belcke/Westermann, BB 2016, 1687).

Auch die Einnahme-Überschussrechnung ist im Vorhinein aufgr einer Prognose zu erstellen; eine spätere Überprüfung ist auch hier nicht vorgesehen. Das BMF-Schr v 11.05.2016 enthält auch keine näheren Ausführungen zu Inhalt und Aufbau dieser Berechnung; so ist uE zB fraglich, ob – abw von einer Gewinnermittlung nach § 4 Abs 3 EStG – hierbei auch ersparte Aufwendungen ("verdrängter Strombezug"; s Tz 127l) als Einnahmen angesetzt werden können.

Tz. 127n

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Rn 6 des BMF-Schr v 11.05.2016 enthält die ausdrückliche Aussage, dass die Höhe der St-Ersparnis (die sich aus der Verrechnung der idR negativen Ergebnisse des Bades mit den positiven Ergebnissen des Elektrizitäts-Versorgungsunternehmens ergibt) kein Kriterium ist, welches das Tatbestandmerkmal der Gewichtigkeit begründen kann. Diese Regelung stellt eine ausdrückliche Ablehnung der früher in einigen Regionen geübten entspr Praxis (zB s FR 2010, 859) dar.

Obwohl diese Aussage in dem BMF-Schr unter den Rn angeordnet ist, die die technische Verflechtung betreffen, ist sie uE bei der Prüfung der wirtsch Verflechtung zu beachten.