Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 7a Neuregelung der Umgliederung eines positiven Teilbetrags EK 45 (§ 36 Abs 6a KStG idF d JStG 2010)

7a.1 Neue "Umgliederungsformel"

Tz. 48a

Stand: EL 70 – ET: 12/2010

Als Reaktion auf den Beschl des BVerfG v 17.11.2009 (BStBl I 2010, 326; dazu s Tz 27) hat der Gesetzgeber des JStG 2010 mit stlicher Rückwirkung für alle Fälle, in denen die Endbestände iSd § 36 Abs 7 KStG noch nicht bestandskräftig festgestellt sind, den bisherigen Abs 3 gestrichen und in dem neuen Abs 6a eine Ersatzregelung geschaffen. Die Neuregelung vermeidet, so die Gesetzesbegründung, komplizierte Folgeänderungen, insbes Veränderungen des EK 02.

Die Vorgaben des BVerfG werden in § 36 Abs 6a KStG durch folgende Umgliederungsschritte umgesetzt:

Schritt 1 (Abs 6a S 1):

Ein Positivbestand beim Teilbetrag EK 02 verringert sich iHv 5/22 eines nach den Abs 1 – 6 des § 36 KStG sich ergebenden Positivbestands beim Teilbetrag EK 45, jedoch höchstens bis auf Null.

Schritt 2 (Abs 6a S 2):

Der nach Anwendung der Abs 1 – 6 der § 36 KStG verbleibende Teilbetrag EK 40 erhöht sich iHv 27/5 des Verringerungsbetrags nach Schritt 1:

Schritt 3 (Abs 6a S 3):

Der nach Anwendung der Abs 1 – 6 des § 36 KStG verbleibende Teilbetrag EK 45 verringert sich um den Saldo aus den Schritten 1 und 2, dh

– er erhöht sich um den Betrag aus Schritt 1 und

– er verringert sich um den Betrag aus Schritt 2.

Aus dem danach verbleibenden Bestand beim Teilbetrag EK 45 wird anschließend iHv 15/55 ein KSt-Guthaben ermittelt und mit dem KSt-Guthaben aus dem Teilbetrag EK 40 zusammengefasst.

Beispiel:

a)

Teilbeträge nach § 47 Abs 1 S 1 Nr 1 KStG 1999:

EK 45	220 000
EK 40	20 000
EK 30	20 000
EK 01 und 03	./.   50 000
EK 02	90 000

b)

KSt-Minderungspotenzial vor der Umgliederung:

15/55 v 220 000	60 000
10/60 v 20 000	3 334
	63 334

c)

Umgliederungsschritte:

EK 45

EK 40

EK30

EK01/03

EK 02

Bestände vorher

220 000

20 000

20 000

./. 50 000

90 000

Umgliederung nach § 36 Abs 5 KStG

+ 50 000

./. 50 000

Umgliederung nach § 36 Abs 6a KStG:

S1:	Verringerung des EK 02 um 5/22 des EK 45, höchstens bis auf null

./. 40 000

S2:	Erhöhung des EK40 um 27/5 des Minderungsbetrags nach S1 (27/5 v 40 000)

+ 216 000

S3:	Erhöhung des EK 45 um den Minderungsbetrag nach S 1 und Verringerung um den Erhöhungsbetrag nach S2

+ 40 000

./. 216 000

44 000

236 000

20 000

0

0

KSt-Guthaben gem § 37 Abs 1

15/55

10/60

KStG

= 12 000

= 39 334

d)

KSt-Minderungspotenzial nach der Umgliederung:

Summe des KSt-Guthabens lt vorstehender Berechnung (12 000 + 39 334)

51 334

+	Weniger aus KSt-Erhöhungspotenzial in Folge der Minderung des EK 02 (3/10 v 40 000)

 12 000

 63 334

Die im JStG 2010 gefundene Ersatzlösung sieht keine Neuregelung der Umgliederung für bestandskräftige Fälle vor. Auch erfolgt die Verrechnung negativer Teilbeträge nach § 36 Abs 4 – 6 KStG wie bisher. Sonderregelungen zur Nach-St iSd § 37 Abs 3 KStG hat der Gesetzgeber des JStG 2010 nicht als erforderlich angesehen.

Wegen der Frage, wie mit dem aus der ges Neuregelung sich ergebenden zus KSt-Guthaben iRd ratierlichen Auszahlung des KSt-Guthabens nach § 37 Abs 5 KStG umzugehen ist, s § 37 KStG Tz 112a.

7a.2 Verfahren

Tz. 48b

Stand: EL 83 – ET: 04/2015

Die Anwendung der Neuregelung erfolgt iRe Änderung der Feststellung der Endbestände nach § 36 Abs 7 KStG, also iRd Schlussfeststellungen auf den 31.12.2000 bzw – bei einem vom Kj abweichenden Wj – auf den Schluss des Wj 2000/2001. Die gesonderte Feststellung ist Grundlagenbescheid für die Ermittlung des KSt-Guthabens nach § 37 Abs 1 KStG (s BMF-Schr v 06.11.2003, BStBl I 2003, 575, Rn 27; dazu auch s Tz 29b). Eine Änderung der Endbestände bei den Teilbeträgen EK40 und EK45 zieht daher unmittelbar eine Änderung der Ermittlung des KSt-Guthabens und – ohne abweichende Regelung – eine Änderung der späteren Feststellungen bzw Festsetzung nach sich.

Tz. 48c

Stand: EL 83 – ET: 04/2015

Nach § 34 Abs 13f KStG ist der geänderte § 36 KStG in allen Fällen anzuwenden, in denen die Endbestände iSd § 36 Abs 7 KStG noch nicht bestandskräftig festgestellt sind. Das werden in aller Regel Bp-Fälle sein.

In Fällen, in denen der Bescheid über die Umgliederung nach § 36 Abs 7 KStG bereits bestandskräftig ist, der zum 31.12. des nachfolgenden Jahres ergangene Bescheid über die erstmalige Feststellung des KSt-Guthabens aber noch nicht, greift uE § 34 Abs 13f KStG nicht (ebenso s Urt des BFH v 30.07.2014, BStBl II 2014, 940).