8.1 Erwerb der neuen Anteile
Tz. 74
Stand: EL 93 – ET: 06/2018
Die durch Anteilstausch erworbenen "neuen" Anteile an der übernehmenden Gesellschaft werden stlich – unabhängig von ihrer zivilrechtlichen Entstehung – im Zeitpunkt der Sacheinlage nach § 21 Abs 1 UmwStG (dazu s Tz 42) dem Einbringenden zugerechnet (ausführlich dazu s Hageböke, Ubg 2010, 41). Die Zugehörigkeit der erhaltenen Anteile zum PV oder BV des Einbringenden, die St-Verstrickung der Anteile und die stliche Behandlung der Erträge aus den Anteilen (Ausschüttungen) richtet sich – unabhängig vom Wertansatz beim Anteilstausch – nach den allgemeinen ertragstlichen Grundsätzen.
Zur Bestimmung der Anschaffungskosten dieser Anteile s Tz 54ff. Zu erhaltenen Anteilen, wenn sog einbringungsgeborene Anteile iSd § 21 UmwStG aF übertragen worden sind s Tz 68ff.
Werden als zusätzliche Gegenleistung für die Anteilseinbringung dem Einbringenden eigene Anteile der Übernehmerin oder Anteile an fremden Kap-Ges gewährt, werden diese Beteiligungen (erst) mit Erlangung der wirtsch Verfügungsmacht (stlich) erworben.
8.2 Einbringungsgewinn (§ 21 Abs 2 und Abs 3 UmwStG)
8.2.1 Rechtsgrundlagen
Tz. 75
Stand: EL 93 – ET: 06/2018
Jeder Anteilstausch gem § 21 Abs 1 UmwStG ist aus Sicht des Einbringenden dem Grunde nach die entgeltliche Übertragung der eingebrachten Beteiligung gegen Erhalt von neuen Anteilen an der übernehmenden Gesellschaft (tauschähnlicher Vorgang, s Vor §§ 20–23 UmwStG Tz 55). Die Besonderheiten bei der stlichen Behandlung des VG iR eines Anteilstauschs gem § 21 Abs 1 UmwStG liegen darin, dass
- § 21 Abs 2 UmwStG spezialges den Veräußerungspreis für die eingebrachte Beteiligung bestimmt (die allgemeinen Grundsätze der Bewertung des Veräußerungspreises der §§ 16 Abs 2, 17 Abs 2 EStG treten zurück; dies gilt auch in Bezug auf § 21 Abs 1 S 1 UmwStG aF, wenn einbringungsgeborene Anteile alten Rechts eingebracht werden; s § 21 UmwStG [vor SEStEG] Tz 71),
- § 21 Abs 3 UmwStG spezialges die Anwendung von Freibetragsregelungen und der Tarifermäßigung bei der ESt regelt und
- der Einbringungsgewinn zum Zeitpunkt der Einbringung entsteht (s Tz 42–43; ggf Rückwirkung gem § 25 S 1 iVm § 20 Abs 5 UmwStG).
Im Übrigen gelten für den VG, der sich aus einem Anteilstausch ergibt, hinsichtlich der ESt, KSt und GewSt die allgemeinen Regeln. Insbes sind die Vorschriften über die Ermittlung eines VG gem §§ 16 Abs 2, 17 Abs 2, 20 Abs 4 S 1 EStG, 23 Abs 3 S 1 EStG aF und (ggf) § 21 Abs 1 S 1 UmwStG aF zu beachten (s Schr des BMF v 25.03.1989, BStBl I 1989, 268, Rn 20.37; s UmwSt-Erl 2011, Rn 21.16 und s Schr des BMF v 25.10.2004, BStBl I 2004, 1034, Rn 33).
8.2.2 Einbringungsgewinn
8.2.2.1 Ermittlung
Tz. 76
Stand: EL 93 – ET: 06/2018
Der Einbringungsgewinn berechnet sich wie folgt:
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- Wert, den die übernehmende Gesellschaft gem § 21 Abs 2 S 1 UmwStG für die eingebrachte Beteiligung ansetzt oder
- beim grenzüberschreitenden Anteilstausch mit Einschränkung des Besteuerungsrechts in den Fällen des § 21 Abs 2 S 2 UmwStG zwingend der gW oder
- beim grenzüberschreitenden Anteilstausch abw vom gW auf Antrag in den Fällen des § 21 Abs 2 S 3 UmwStG der Bw/AK oder Zwischenwert der eingebrachten Anteile (dazu s Tz 77)
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die der Einbringende zu tragen hat (s Tz 72, 78) |
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der eingebrachten Beteiligung |
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ggf und auf Antrag nach § 16 Abs 4 EStG oder § 17 Abs 3 EStG |
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(dies kann auch ein negatives Ergebnis sein, s Tz 79) |
Die vorstehende Ermittlung des Einbringungsgewinns bezieht sich auf den Einbringungsstichtag und gilt für Zwecke der ESt/KSt und der GewSt gleichermaßen (s Tz 71).
Zur Ermittlung des gW der Anteile an Kap-Ges s § 24 UmwStG Tz 114.
8.2.2.2 Veräußerungspreis (§ 21 Abs 2 S 1 bis 4 UmwStG)
Tz. 77
Stand: EL 93 – ET: 06/2018
Die vorstehenden Grundsätze zur Ermittlung der AK der erworbenen Anteile (s Tz 54–66) gelten in gleichem Maße für den Veräußerungspreis der eingebrachten Beteiligung. Denn die Höhe der AK und des Veräußerungspreises sind aneinander gekoppelt und daher nicht unterschiedlich bestimmbar (s Tz 56 und 65a). Daher wird der Veräußerungspreis grds durch den Wertansatz für die erworbene Beteiligung bei der Übernehmerin bestimmt (s § 21 Abs 2 S 1 UmwStG; dazu s Tz 56). Die Übernahme des Wertes ist Ausfluss der materiell-rechtlWerteverknüpfung zwischen Bewertungsansatz und Veräußerungspreis; hieraus resultiert, dass ein bei der Übernehmerin erfolgter Bewertungsansatz nicht beim Einbringenden überprüft werden kann (weitere Erl s § 20 UmwStG Tz 250). Beim grenzüberschreitenden qualifizierten Anteilstausch mit einer Beschränkung des inl Besteuerungsrechts für die eingebrachten oder erhaltenen Anteile ist zunächst der gW als Veräußerungspreis maßgeblich (s Tz 58–59a). Auf Antrag kann hiervon abw ein niedrigerer Wert als Veräußerungspreis angesetzt werden, wenn die Voraussetzungen des § 21 Abs 2 S 3 UmwStG vorliegen (dazu s Tz 59a–65a).
Werden dem Einbringenden neben den neuen Anteilen zusätzlich andere WG gewährt, so erhöhen diese den Veräußerungspreis iSd § 20 Abs 2 S 1–3 UmwStG und damit den Einbringungsgewinn nicht. Diese WG haben nur mittelbar Einfluss auf den Veräußerungspreis, wenn der gW der Zusatzleistung die...