Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 8.2.3 Begriff "Mitgliedergeschäft"

Tz. 25

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Für die Besteuerung von Gen sind folgende Arten von Geschäften zu unterscheiden (s R 5.11 Abs 6 KStR 2022):

• Zweckgeschäfte (s Tz 27 ff und s § 5 Abs 1 Nr 14 KStG Tz 25 ff),
• Gegengeschäfte (s Tz 31 und s § 5 Abs 1 Nr 14 KStG Tz 30),
• Hilfsgeschäfte (s Tz 32 und s § 5 Abs 1 Nr 14 KStG Tz 31 ff),
• Nebengeschäfte (s Tz 33 und s § 5 Abs 1 Nr 14 KStG Tz 33 ff).

Tz. 26

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Nach § 22 Abs 1 S 1 KStG können nur die im Mitgliedergeschäft erwirtschafteten Beträge (= Überschüsse) stlich abzb als Rückvergütung gezahlt werden. Der Begriff des "Mitgliedergeschäfts" ist weder im St-Recht noch im Gen-Recht ges definiert (s Urt des BFH v 24.04.2007, BStBl II 2015, 1056). Nach der Rspr (s Urt des BFH v 09.03.1988, BStBl II 1988, 592) gehören hierzu nur Geschäfte, die zur Erfüllung des satzungsmäßigen Zwecks der Gen dienen (Zweckgeschäfte), die Geschäfte, die zur Durchführung der Zweckgeschäfte erforderlich sind (Gegengeschäfte) und die Geschäfte, die zur Abwicklung der Zweck- und Gegengeschäfte notwendig sind (Hilfsgeschäfte); die Ergebnisse aus diesen Geschäfte gehen somit in die Ermittlung der im Mitgliedergeschäft erwirtschafteten Beträge ein. Zuschüsse sind veranlassungsbezogen zuzuordnen (zu Corona-Überbrückungshilfen vgl FM SH, DStR 2022, 1050).

8.2.3.1 Zweckgeschäfte

Tz. 27

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Zweckgeschäfte sind alle Geschäfte, die der Erfüllung des satzungsmäßigen Gegenstandes des Unternehmens der Gen dienen und die Förderung des Erwerbs oder der Wirtschaft der Mitglieder bezwecken (s R 5.11 Abs 6 Nr 1 Buchst a KStR 2022). Sie sind sowohl mit Mitgliedern als auch mit Nichtmitgliedern möglich. Rückvergütungsfähig iSd § 22 KStG sind nur die mit den Mitgliedern abgeschlossenen Zweckgeschäfte.

Tz. 28

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Absatz- und Produktionsgen verfolgen den Zweck, ihre Mitglieder bei dem Absatz oder der Verarbeitung der Waren zu fördern. Die Absatz-Gen erwirbt deshalb von ihren Mitgliedern die Waren, um sie weiterzuveräußern. Die Produktionsgen verarbeitet die von den Mitgliedern erworbenen Rohstoffe, um dann die neuen Produkte abzusetzen. Zweckgeschäft bei diesen Gen ist also der Einkauf bei den Genossen.

Tz. 29

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Bezugs- und Einkaufsgen befassen sich mit dem gemeinsamen Einkauf von Waren von Dritten und Abgabe der eingekauften Waren an die einzelnen Genossen (oder Nichtmitglieder). Zweckgeschäft bei ihnen ist daher die Veräußerung der Waren an die Genossen.

Tz. 30

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Im Bereich der L + F ist häufig die Mischform der Bezugs- und Absatzgen anzutreffen (s R 22 Abs 10 KStR 2022). Sie bezieht einerseits Waren und verkauft sie an Mitglieder und Nichtmitglieder. Diese Gen tritt damit als Einkaufsgen auf; der Verkauf ist Zweckgeschäft. Andererseits werden Waren von Mitgliedern und Nichtmitgliedern erworben und weiterveräußert. Insoweit ist die Gen Absatz-Gen. Der Einkauf ist Zweckgeschäft.

8.2.3.2 Gegengeschäfte

Tz. 31

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Bei den Gegengeschäften handelt es sich im eigentlichen Sinne nicht um Mitgliedergeschäfte. Sie dienen zur Durchführung der Zweckgeschäfte, werden jedoch idR mit Nichtmitgliedern abgeschlossen (s die Beispiele in R 5.11 Abs 6 Nr 2 KStR 2022). Es handelt sich im Prinzip um das Gegengeschäft zum Mitgliedergeschäft, das diesem zeitlich vorgehen oder diesem nachfolgen kann. Bei den Absatz- und Produktionsgen ist der Verkauf der Waren das Gegengeschäft, bei den Bezugs- und Einkaufsgen der Einkauf der Waren von Dritten. Diese Gegengeschäfte rechnen zu den Mitgliedergeschäften, da sie in einem engen und unabdingbaren notwendigen Zusammenhang mit den Zweckgeschäften stehen. Die (im Wege der Rückvergütung verteilbaren) Überschüsse können idR nur aus dem Zusammenspiel zwischen Zweck- und Gegengeschäft erwirtschaftet werden.

8.2.3.3 Hilfsgeschäfte

Tz. 32

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Uneinheitlich ist die Rspr bzgl der Behandlung der Hilfsgeschäfte als Mitgliedergeschäft iSd § 22 Abs 1 S 1 KStG. Hilfsgeschäfte sind Geschäfte, die zur Abwicklung der Zweckgeschäfte notwendig sind und die der Geschäftsbetrieb der Gen mit sich bringt (s R 5.11 Abs 6 Nr 3 KStR 2022). Nach dem Urt des BFH v 09.03.1988 (BStBl II 1988, 592) gehören zu den Mitgliedergeschäften auch die Geschäfte, die zur Abwicklung der Zweck- und Gegengeschäfte notwendig sind (Hilfsgeschäfte). Ebenso s Urt des BFH v 10.12.1976 (BStBl II 1976, 351). In einem weiteren Urt (s Urt des BFH v 10.07.1996, BStBl II 1997, 38) führt der BFH dagegen aus, dass Umsätze aus Hilfs- (und Neben-)Geschäften bei der Ermittlung und Bemessung der rückvergütungsfähigen Beträge regelmäßig nicht einbezogen werden dürfen.

Die Aussage in diesem Urt ist uE nicht eindeutig, insbes bezüglich der verwendeten Begriffe "Ermittlung" und "Bemessung". Die Umsätze (aus den vd Geschäften der Gen) sind nur für die Verhältnisrechnung nach § 22 Abs 1 S 2 KStG ("Ermittlung" der rückvergütungsfähigen Beträge) von Bedeutung; hierbei sind die Umsätze aus den Hilfsgeschäften unstreitig nicht zu berücksichtigen (s Tz 48 ff). Bemessen werden di...