Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 8.4 Ermittlung des Überschusses aus dem Mitgliedergeschäft (§ 22 Abs 1 Satz 2 KStG)

Tz. 45

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Der nach § 22 Abs 1 S 4 KStG ermittelte Überschuss bildet die BMG zur Ermittlung der anteilig im Mitgliedergeschäft erwirtschafteten Beträge. Dieser Gewinn aus dem Geschäft mit Mitgliedern ist also nicht zB durch eine gesonderte Buchführung zu ermitteln, sondern wird – aus Vereinfachungsgründen – iHd Beträge, die sich aus der in § 22 Abs 1 S 2 KStG (unter Berücksichtigung der weiteren Regelungen in den KStR) vorgegebenen Verhältnisrechnung ergeben, kraft Ges fingiert. Zu dem mit dieser Regelung angestrebten Vereinfachungseffekt ausführlich s Paulick (StuW 1958, Sp 671). Das Ergebnis dieser Verhältnisrechnung stellt den Höchstbetrag der abzb Rückvergütungen dar. Dieser kann sogar höher sein als der Gewinn lt der H-Bil, wenn zB aus den Hilfsgeschäften ein Verlust erwirtschaftet wurde oder erhebliche nabzf Ausgaben das Einkommen erhöht haben (s Schmitz in H/H/R, KStG, § 22 Rn 21). Will die Gen in diesen Fällen den Höchstbetrag an Rückvergütungen auszahlen, kann sie nach hM auf Rücklagen zurückgreifen; stlich soll auch eine solche den H-Bil-Gewinn übersteigende Rückvergütung anzuerkennen sein (s Rüsch in F/D, KStG, § 22 Rn 42; und s Klein in Mössner/Oellerich/Valta, KStG, § 22 Rn 207). UE ist jedoch zu prüfen, ob durch die frühere Einstellung der Beträge in die Rücklage das Recht auf (spätere) Auszahlung als Rückvergütung nicht verwirkt ist. Hierzu s Tz 64 ff. Die Rückvergütung niedrigerer Beträge als des ermittelten Höchstbetrags ist unschädlich (s Rode in Brandis/Heuermann, KStG, § 22 Rn 16 und s Dremel in R/H/N, KStG, § 22 Rn 27 und s Tz 20).

Tz. 46

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Da die Rückvergütungen insoweit abzb sind, als die dafür verwendeten Beträge im Mitgliedergeschäft erwirtschaftet wurden, ist im Falle einer zu hohen Rückvergütung nicht etwa die ganze Rückvergütungen, sondern lediglich der diesen Betrag übersteigende Teil nabzb (ebenso s Tz 68).

Die Verhältnisrechnung zur Ermittlung des Gewinns aus dem Mitgliedergeschäft aus dem Überschuss iSd § 22 Abs 1 S 4 KStG ist bei den vd Gen-Arten unterschiedlich vorzunehmen. Hierzu s Tz 47 ff.

8.4.1 Gewinn aus dem Mitgliedergeschäft bei Absatz- und Produktionsgenossenschaften

Tz. 47

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Bei den Absatz- und Produktionsgen stellen die Einkäufe bei den Genossen die Zweckgeschäfte dar. Bei ihnen ist zur Feststellung der im Mitgliedergeschäft erwirtschafteten Beträge der Überschuss (s Tz 36 ff) im Verhältnis des Wareneinkaufs bei Mitgliedern zum gesamten Wareneinkauf aufzuteilen (s § 22 Abs 1 S 2 Nr 1 KStG).

Zum gesamten Wareneinkauf idS gehören die Einkäufe bei Mitgliedern (Mitgliederzweckgeschäfte) und die Einkäufe bei Nichtmitgliedern (Nichtmitgliederzweckgeschäfte). Hierzu s R 22 Abs 8 KStR 2022.

Tz. 48

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Die Umsätze aus Hilfsgeschäften bleiben bei der Verhältnisrechnung stets außer Ansatz (s Tz 32); die Umsätze aus Nebengeschäften sind nur dann auszuklammern, wenn sie die Bagatellgrenze (s R 22 Abs 12 KStR 2022 und s Tz 44) übersteigen. Umsätze aus Nebengeschäften, die die Bagatellgrenze nicht überschreiten, gehören zu den Zweckgeschäften mit Nichtmitgliedern. Sie sind bei der Verhältnisrechnung zu berücksichtigen und verringern den vergütungsfähigen Höchstbetrag. Auch die Umsätze aus den Gegengeschäften werden nicht berücksichtigt. Die Nichtberücksichtigung der Umsätze aus Hilfs-, Gegen- und (idR) Nebengeschäften bei der Verhältnisrechnung erfolgt unabhängig davon, dass die Gewinne aus den Hilfs- und Gegengeschäften stets, die Gewinne aus den Nebengeschäften unter den in Tz 44 dargestellten Voraussetzungen in dem aufzuteilenden Überschuss enthalten sind (s Tz 31 ff).

Beispiel 1:

Eine Absatz- und Produktionsgen erzielt ein Einkommen iSd § 8 Abs 1 KStG iHv 100 000 EUR (vor Abzug der Rückvergütung). In diesem Einkommen ist ein Gewinn aus Nebengeschäften iHv 10 000 EUR und ein Gewinn aus Hilfsgeschäften iHv 5 000 EUR enthalten. Der gesamte Wareneinkauf im Zweckgeschäft beträgt 1 000 000 EUR; davon entfallen 800 000 EUR auf den Wareneinkauf bei Mitgliedern. Daneben erfolgte noch ein Wareneinkauf bei Mitgliedern im Hilfsgeschäft iHv 50 000 EUR.

Lösung:

Aufzuteilender Überschuss iSd § 22 Abs 1 S 4 KStG:

Einkommen iSd § 8 Abs 1 KStG	100 000 EUR
Abz Gewinn aus Nebengeschäften	./. 10 000 EUR
Überschuss	90 000 EUR

Hiervon gelten nach § 22 Abs 1 S 2 Nr 1 KStG als im Mitgliedergeschäft erwirtschaftet:

90 000 EUR (Überschuss) ×	800 000 EUR (Wareneinkauf bei Mitgliedern im Zweckgeschäft)	=72 000 EUR
	1 000 000 EUR (gesamter Wareneinkauf im Zweckgeschäft)

Der Gewinn aus dem Mitgliedergeschäft (gleich obere Grenze für die abzb Rückvergütung; s § 22 Abs 1 S 3 KStG) beträgt also 72 000 EUR.

8.4.2 Gewinn aus dem Mitgliedergeschäft bei den übrigen Genossenschaften

Tz. 49

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Bei den übrigen Gen (zB Bezugs- und Einkaufsgen, Beförderungsgen, Nutzungsgen) ist der Überschuss (s Tz 36 ff) im Verhältnis des Mitgliederumsatzes zum Gesamtumsatz aufzuteilen (s § 22 Abs 2 S 2 Nr 2 KStG). Zu Möglichkeiten zur Ermittlung des Mitgliederumsatzes s Rüsch (in F/D, KStG, § 22 Rn 47ff). Gesamtumsatz idS ist die Summe der Umsätze aus Zweckgeschäften mit Mitg...