Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 9.1.1 Rechtslage vor Inkrafttreten des JStG 2022 (bis zum VZ 2022)

9.1.1.1 Zeiträume bis zum Inkrafttreten des SEStEG (VZ bis 2005)

Tz. 261

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Bereits für die Zeit vor Inkrafttreten des § 27 Abs 8 KStG idF des SEStEG, der die Voraussetzungen einer stfreien Einlagenrückgewähr für EU-ausl Kö und Pers-Vereinigungen erstmals ges regelte, wurde die Auff vertreten, dass auch unbeschr stpfl AE von ausl Kö (weltweit) die in § 20 Abs 1 Nr 1 S 3 EStG geregelte St-Freiheit der Einlagerückzahlung in Anspruch nehmen können. Dies wurde insbes aus der BFH-Rspr (s Urt des BFH v 14.10.1992, BStBl II 1993, 189 zur Nenn-Kap-Rückzahlung einer schweizerischen Kö; weiter s Urt des BFH v 23.02.1999, BFH/NV 1999, 1200 und s Urt des BFH v 27.04.2000, BStBl II, 2001, 168) hergeleitet (s Sedemund/Fischenich, BB 2008, 1656; mwNachw; weiter s Kümpel, in B/W, § 27 KStG Rn 374). Danach soll unabhängig davon, ob es sich um eine inl oder um eine ausl Kö handelt, die Frage, ob eine Rückzahlung der Kap-Rücklage vorliegt, nach dem HR des jeweiligen Staates beantwortet werden (ebenso hierzu s Pfarr/Hanisch/Welke, GmbHR 2003, 150). Dies setzt eine Prüfung voraus, ob das ausl HR und GesR die "Kap-Rücklage" ebenfalls als Bestandteil des EK ansieht oder ob es unter dieser Position einen eigenständigen Vermögenswert versteht, den auch der Gesellschafter unmittelbar nutzen oder verwerten kann. Nur im ersten Fall ist von einer Einlagenrückgewähr auszugehen, die st-neutral mit dem Beteiligungsbuchwert zu verrechnen ist.

Das Urt des BFH v 27.04.2000 (BStBl II 2001, 168) betraf die Rückzahlung einer aus Einlagen der AE gebildeten Kap-Rücklage durch eine italienische Kö. Im Verhältnis zu einer italienischen TG, so der BFH, sei deren unmittelbare Rückzahlung der Kap-Rücklage an die dt MG in spiegelbildlicher Anwendung der für die Bildung der Kap-Rücklage geltenden Grundsätze eine Form der Herabsetzung des EK, dh die Einlagerückzahlung verringere bei der dt MG deren AK der Tochter-Beteiligung. Der BFH stellt für die Beantwortung der Frage, wie die Kap-Rückzahlung in der Bil der dt MG zu behandeln ist, maßgeblich auf den Regelungsinhalt des jeweiligen ausl HR ab. Ausführungen zur Anwendbarkeit der Verwendungsreihenfolge gem § 27 Abs 1 S 3 KStG enthält die vorstehende Rspr des BFH nicht. UE ist jedoch davon auszugehen, dass die Verwendungsreihenfolge zu beachten ist (hierzu s Tz 265).

Damit ergaben sich aus der BFH-Rspr (sog Rspr-Regeln) bereits früh explizite Anhaltspunkte, die dafür sprechen, dass Leistungen ausl Kö als nicht stbare Einlagenrückgewähr qualifiziert werden können.

Tz. 262

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Die FinVerw (s Schr des BMF v 25.10.2004, BStBl I 204, 1034 Rn 34; weiter s Schr des BMF v 22.12.2009, BStBl I 2010, 85 Rn 113) vertrat hingegen die Auff, dass stpfl Einnahmen iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG vorliegen, falls nicht eine förmliche Nennkap-Rückzahlung vorliegt oder nicht die Voraussetzungen des § 15 UmwStG vorliegen. Hierzu s auch Baumgartner (DStR 2019, 2393, 2394). Nach Verw-Auff sollte die oa BFH-Rspr (s Tz 260) wegen der in § 27 Abs 1 S 3 KStG enthaltenen Spezialregelung bereits in der Zeit vor ihrer Änderung durch das SEStEG für die stliche Behandlung bei den AE keine Bedeutung haben. Nach dem Schr des BMF v 04.06.2003 (BStBl I 2003, 366, Rn 3) war im Übrigen ausgeschlossen, dass beschr stpfl Kö ein stliches Einlagekto führen.

Tz. 263

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Nach der Rspr des BFH fallen unter den der Begriff der Eink aus KapV gem § 20 Abs 1 Nr 1 EStG alle Zuwendungen in Geld oder Geldeswert (s § 8 Abs 1 EStG), die dem Gesellschafter von der Kap-Ges selbst oder von einem Dritten zufließen, soweit die Vorteilszuwendung nicht als Einlagenrückgewähr zu werten ist (s Urt des BFH v 20.10.2010, BStBl II 2022, 254 und v 13.07.2016, BStBl II 2022, 271). Bezüge in Form von "Geldeswert" können sich insbes iRe sog Spin-off ergeben. Ein "Spin-off" liegt vor, wenn eine Kö in ihrem Besitz befindliche Anteile an einer weiteren Kö (TG), außerhalb des Anwendungsbereichs des § 15 UmwStG (Spaltung), ohne Kap-Herabsetzung und ohne zusätzliches Entgelt auf ihre AE überträgt. In diesem Fall muss der AE die erhaltenen Anteile grds mit dem gW zum Zeitpunkt der Zuwendung als Kap-Eink berücksichtigen (s Urt des FG Rh-Pf v 08.06.2004, EFG 2005, 1047; Rev verworfen durch Urt des BFH v 22.08.2006, BFH/NV 2007, 63; s Urt des Nds FG v 25.09.2012, EFG 2013, 2002; s Urt des BFH v 20.10.2010, BStBl II 2022, 254; und s Urt v 03.05.2017, BFH/NV 2017, 1485). Für die Frage der St-Neutralität aufgr einer Einlagenrückgewähr spielt es keine Rolle, ob eine Bar- oder Sachausschüttung vorliegt. Die Unterscheidung ist allein für natürliche Pers als AE mit nicht unter § 17 EStG fallenden Anteilen im PV relevant, da sich für Sachausschüttungen eine St-Neutralität insoweit aus § 20 Abs 4a EStG ergeben kann. Unerheblich ist ferner, ob die vorstehenden Bezüge zu Lasten des Gewinns oder zu Lasten der Vermögenssubstanz der Gesellschaft geleistet werden und in welcher Form die Vorteilszuwendung ausgestaltet ist.

Tz. 264

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Durch das Urt des BFH vom 20.10.2010 (BStBl II 2022...