Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, KStG § 8 Abs 5 KStG

Steuerfreie Mitgliederbeiträge

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Kommentierung zu § 8 Abs 5 KStG "Steuerfreie Mitgliederbeiträge".

1 Allgemeines

Tz. 1

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Nach § 8 Abs 5 KStG bleiben bei Kö und Pers-Vereinigungen Beiträge, die aufgr der Satzung von den Mitgliedern lediglich in ihrer Eigenschaft als Mitglieder erhoben werden, außer Ansatz. Die Vorschrift stellt somit eine sachliche StBefreiung für diese Mitgliederbeiträge dar (s Lehmann in F/D, KStG, § 8 Rn 559 und Rn 574, und s Kümpel in R/H/N, KStG, 2. Aufl, § 8 Rn 1789). Wie andere Unternehmen, benötigen auch Kö und Pers-Vereinigungen idR ein gewisses EK. Während dies bei Kap-Ges in Gestalt von St-Kap oder Grundkap in Erscheinung tritt, welche durch (bei der Kap-Ges) stfreie Einlagen erbracht werden, dienen bei bestimmten Kö und Pers-Vereinigungen insbesondere die Mitgliederbeiträge der Schaffung des notwendigen EK (s Urt des BFH v 21.04.1953, BStBl III 1953, 175).

Tz. 2

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Die Vorschrift korrespondiert mit § 10 Nr 1 KStG, wonach die Aufwendungen für die Erfüllung von Zwecken des Stpfl, die durch Stiftungsgeschäft, Satzung oder sonstige Verfassung vorgeschrieben sind, nabzb sind (s Lehmann in F/D, KStG, § 9 Rn 559).

2 Persönlicher Anwendungsbereich

Tz. 3

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Bis einschl VZ 2023 nannte § 8 Abs 5 KStG als pers Anwendungsbereich der Vorschrift nur Pers-Vereinigungen. Der Begriff der Pers-Vereinigung war nicht im Einzelnen in § 8 Abs 5 KStG bestimmt. Unter die Vorschrift fallen nach hM nur diejenigen St-Subjekte iSd § 1 KStG, die Mitglieder (in Gestalt von natürlichen oder jur Pers) haben, zB Vereine (nichtrechtsfähige und rechtsfähige), Gen und VVaG (hierzu s Tz 15).

Die zur Anpassung an die mit dem MoPeG v 10.08.2021 (BGBl I 2021, 3436) eingetretenen Rechtsänderungen erfolgte Einfügung des § 14a AO (Definition des Begriffs "Pers-Vereinigung") durch das KreditzweitmarktförderungsG v 22.12.23 (BGBl I 2023, Nr 411) machte auch eine entspr Ergänzung des § 8 Abs 5 KStG (ebenfalls durch das Ges v 22.12.2023) erforderlich: Pers-Vereinigungen iSd § 14a AO sind (nur) Pers-Zusammenschlüsse ohne Rechtspersönlichkeit. Da § 8 Abs 5 KStG jedoch auch auf Pers-Zusammenschlüsse mit eigener Rechtspersönlichkeit anzuwenden ist (s o), wurde der pers Anwendungsbereich im Wortlaut der Vorschrift auf "Kö" ausgedehnt. Tats bleibt der pers Anwendungsbereich hierdurch jedoch unverändert (s BT-Drs 20/8628, 198). Die Neufassung des § 8 Abs 5 KStG ist ab VZ 2024 anzuwenden (s Art 36 Abs 3 KreditzweitmarktförderungsG). Die Änderung des § 8 Abs 5 KStG und die neue Vorschrift des § 14a AO waren urspr im Entwurf des WachstumschancenG enthalten. Da dieses Ges wegen des erforderlich gewordenen Vermittlungsverfahrens in 2023 jedoch nicht mehr verabschiedet werden konnte, wurden die zeitkritischen Regelungen aus diesem Entwurf, zu denen auch die hier einschlägigen Vorschriften gehören, aus dem WachstumschancenG herausgelöst und an den Entwurf des Ges v 22.12.2023 angehängt, damit sie rechtzeitig in Kraft treten konnten (s BT-Drs 20/9782 – neu –, 185).

Nach hM können auch Kap-Ges unter die Vorschrift fallen (s Lehmann in F/D, KStG, § 8 Rn 561, und s Kümpel in R/H/N, KStG, 2. Aufl, § 8 Rn 1791). Echte Mitgliederbeiträge dürften bei diesen kstlichen Subjekten jedoch nicht vorkommen, da sie das notwendige Kap durch – ebenfalls nicht der KSt unterliegende – gesellschaftsrechtliche Einlagen der AE erhalten.

Die Vorschrift ist auch auf beschr stpfl Kö und Pers-Vereinigungen anzuwenden (s R 8.11 Abs 2 S 1 KStR 2022).

Tz. 4

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Nicht unter den pers Anwendungsbereich der Vorschrift fallen Anstalten, Stiftungen, andere Zweckvermögen des privaten Rechts und BgA, da diese St-Subjekte keine Mitglieder haben (s Kümpel, in R/H/N, KStG, 2. Aufl, § 8 Rn 1793, und s Lehmann, in F/D, KStG, § 8 Rn 562).

3 Sachlicher Anwendungsbereich

Tz. 5

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Die St-Befreiung gilt nur für Beiträge, die aufgr der Satzung von den Mitgliedern lediglich in ihrer Eigenschaft als Mitglieder erhoben werden.

3.1 Begriff der Beiträge

Tz. 6

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Die Beiträge können in Geld oder Sachleistungen bestehen, regelmäßig oder einmalig zu zahlen sein. Die Behandlung als Mitgliederbeiträge iSd § 8 Abs 5 KStG ist nicht dadurch ausgeschlossen, dass die Beiträge nicht von allen Mitgliedern in gleicher Höhe zu entrichten, sondern gestaffelt sind, zB nach dem Einkommen, dem Alter des Mitglieds usw. Es muss jedoch gewährleistet sein, dass alle Mitglieder unabhängig von der Höhe der Beiträge die gleichen Rechte und Vorteile erlangen (s Urt des FG He v 21.09.1976, EFG 1977, 88).

Auf die Bezeichnung der Leistungen als Beiträge kommt es nicht an. Zu den Beiträgen gehören auch Umlagen, die von allen Mitgliedern oder einem nach bestimmten Kriterien ausgewählten Kreis der Mitglieder nach einheitlichen Maßstäben erhoben werden. Sog Eintrittsgelder oder Aufnahmegebühren, die bei der Aufnahme neuer Mitglieder erhoben werden, rechnen ebenfalls zu den Mitgliederbeiträgen (s Urt des RFH v 14.06.1938, RStBl 1938,1004), ebenso Spielgelder, die von allen Mitgliedern oder von einem nach...