Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / [Ohne Titel]

Tz. 53

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Das Genussrecht an einer Kap-Ges ist die einzige schuldrechtliche Beteiligungsform, die Kap-Erträge iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG auszulösen vermag. Der Genussrechtsinhaber kann gleichzeitig Gesellschafter der Kap-Ges sein, muss es aber nicht.

Wegen der Abgrenzung zwischen Genussrecht und stiller Beteiligung s Urt des BFH v 08.04.2008 (BStBl II 2008, 852; dazu auch s Pyszka, Status Recht 2008, 327). Danach liegt ein Genussrecht vor, wenn dem Rechtsinhaber zwar schuldrechtliche Ansprüche, nicht aber gesellschaftsrechtlich geprägte Mitgliedschaftsrechte vermittelt werden, ihm Vermögensrechte zugestanden werden, die typischerweise nur Gesellschaftern zustehen, die Rechte in großer Zahl und nicht nur vereinzelt begeben und dem Rechtsinhaber keine aktiven Mitverwaltungsrechte eingeräumt werden.

In einem zu § 17 EStG ergangenen Urt führte der BFH (s Urt des BFH v 14.06.2005, BStBl II 2005, 861) aus, dass eine Vereinbarung, wonach das Genussrechtskap erst nach Befriedigung der übrigen Gesellschaftsgläubiger zurückzuzahlen ist (sog Nachrangvereinbarung), dem Genussrecht noch keinen Beteiligungscharakter verleiht.

Ausschüttungen auf Genussrechte stehen stlich den Dividenden gleich, wenn mit dem Genussrecht das Recht am Gewinn und Liquidationserlös der Kap-Ges verbunden ist (s Urt des BFH v 08.04.2008, BStBl II 2008, 852; s § 17 EStG Tz 155 und s § 8 Abs 3 KStG Teil A Tz 100 ff). Beide Voraussetzungen müssen kumulativ erfüllt sein. Diese Prüfung ist nicht nur auf Genussrechte, sondern auf sämtliche Finanzinstrumente anzuwenden, die nicht dem formellen EK zuzuordnen sind (im Einzelnen s Schanz/Maier, Ubg 2015, 189, 193). In diesem Fall erfolgt auf der Ebene der Kap-Ges eine Einkommenskorrektur gem § 8 Abs 3 S 2 Hs 2 KStG, dh die Auszahlung auf das Genussrechts-Kap darf sich nicht auf das Einkommen auswirken. Zum Ausschluss der StFreistellung auf AE-Ebene, wenn die Auszahlung auf das Genussrecht, insbes bei grenzüberschreitend eingesetzten sog hybriden Finanzinstrumenten (hierzu s Bärsch/Spengel, Ubg 2013, 377; Schanz/Maier, Ubg 2015, 189), nicht zu einer EK-Korrektur geführt hat s Tz 74. Gewähren die Genussrechte nur eine Gewinnbeteiligung, nicht aber einen Anteil am Liquidationserlös, haben die Ausschüttungen stlich den Charakter von Zinsen (s § 20 Abs 1 Nr 7 EStG; s Urt des BFH v 12.12.2012, BStBl II 2013, 682). Wegen Einzelheiten s Schwarze/Heuermann (StBp 1983, 200, 205). Nach Auff der Fin-Verw ist eine Einkommenskorrektur hinsichtlich der Genussrechtsvergütungen auch dann vorzunehmen, wenn das Genussrechts-Kap in der St-Bil als EK zu qualifizieren ist und ggf keine Beteiligung am Gewinn und Liquidationserlös vermittelt wird (hierzu s Vfg der OFD Rheinland Nr 56/2011 v 14.12.2011, DStR 2012, 189); diese erfolgt jedoch nicht nach § 8 Abs 3 S 3 Hs 2 KStG, sondern nach § 8 Abs 3 S 1 KStG. Die Einkommenskorrektur bei der Kap-Ges ändert in diesem Fall aber nichts an der Behandlung der Bezüge auf AE-Ebene als Kap-Ertrag gem § 20 Abs 1 Nr 7 EStG. Für Kö als Ausschüttungsempfänger bedeutet dies, dass die Bezüge – trotz Abzugsverbot bei der ausschüttenden Kap-Ges (Einkommensverwendung) – nicht nach § 8b Abs 1 KStG stbefreit sind, sondern der vollen Besteuerung nach § 20 Abs 1 Nr 7 EStG unterliegen (s § 8b KStG Tz 24). Die Ausgabe eines solchen Genussrechts kann (bei mangelnder Gegenleistung) eine vGA sein, wenn der Berechtigte zugleich Gesellschafter der Kö ist oder einem Gesellschafter nahe steht (s Urt des RFH v 08.08.1941, RStBl 1941, 829 und v 30.09.1941, RStBl 1942, 411). Ob ein Genussrecht verbrieft oder unverbrieft ist, spielt für die stliche Behandlung keine Rolle. Harenberg (NWB, F 21, 1193, 1197) weist darauf hin, dass die Genussrechtsbedingungen der an den dt Börsen gehandelten Scheine eine Beteiligung am Liquidationserlös regelmäßig ausschließen und daher die Ausschüttungen nicht nach § 20 Abs 1 Nr 1 EStG, sondern nach § 20 Abs 1 Nr 7 EStG stpfl sind. Handelt es sich bei dem Genussrechtsinhaber um einen Arbeitnehmer und kann dieser die von seinem Arbeitgeber erworbenen Genussrechte nur dadurch verwerten, dass er sie nach Ablauf der Laufzeit an diesen veräußert und hängt die Höhe des Rückkaufswerts der Genussrechte davon ab, wie das Anstellungsverhältnis endet, handelt es sich bei dem Überschuss aus dem Rückverkauf der Genussrechte um Eink aus nicht selbst Arbeit gem § 19 Abs 1 S 1 Nr 1 EStG (s Urt des BFH v 05.11.2013, BStBl II 2014, 275). Zur Abgrenzung, ob die Verzinsung von Genussrechten zu Eink aus KapV oder zu Eink aus nicht selbst Arbeit führt s Urt des BFH v 21.10.2014 (BFH/NV 2015, 268).

Wegen der Frage, ob Zahlungen auf Genussscheinrechte DBA-rechtlich als "Dividenden" oder "Zinsen" zu qualifizieren sind, s Urt des FG Köln v 11.12.2003 (EFG 2005, 541, rkr; ergangen zum DBA-GB).

Wegen der Behandlung eines sog Freigenussrechts als stpfl Kap-Ertrag s Urt des BFH v 27.03.1979 (BStBl II 1979, 560) und v 19.01.1994 (BStBl II 1996, 77).