Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / Teil B: Umstrukturierungen bei nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG steuerbefreiten Körperschaften

Ausgewählte Literaturhinweise:

Brinkmeier, Betriebsaufspaltung bei gemeinnützigen Einrichtungen, GmbH-StB 1998, 315;

Neumayer/Schmidt, Einsatzmöglichkeiten und -risiken für GmbH im Gemeinnützigkeitsrecht, GmbH-StB 1998, 72;

Tönnes/Wewel, Ausgliederung wG durch st-befreite Einrichtungen, DStR 1998, 274;

Kümpel, Die stliche Behandlung von ZwB, DStR 1999, 93;

Kümpel, Die Besteuerung stpfl wG, DStR 1999, 1505;

Schick, Die Beteiligung einer st-begünstigten Kö an Pers-und Kap-Ges, DB 1999, 1187;

Lettl, Wirtsch Betätigung und Umstrukturierung von Ideal-Vereinen, DB 2000, 1449;

Strahl, Ausgliederung von wG gemeinnütziger Kö, KÖSDI 2000, 12 527;

Strahl, Stliche Konsequenzen der Verwertung von Forschungs-und Entwicklungsergebnissen durch Hochschulen und gemeinnützige Forschungseinrichtungen, DStR 2000, 2163;

Brinkmeier, Aus der Gemeinnützigkeit in die GmbH, GmbH-StB 2001, 332;

Grüter/Mitsch, Keine St-Neutralität des Formwechsels eines eingetragenen Vereins in eine Kap-Ges? DStR 2001, 1827;

Orth, Stiftungen und Unternehmens-St-Reform, DStR 2001, 325;

Schröder, Ausgliederungen aus gemeinnützigen Organisationen auf gemeinnützige und stpfl Kap-Ges, DStR 2001, 1415;

Funnemann, Ausgliederung von ZwB, DStR 2002, 2113;

Kindler, Umwandlung gemeinnütziger Vereine in stpfl wG, FR 2011, 41;

Voigt de Oliveira/Becker, Können Vereine stiften gehen?, DStR 2013, 2554;

Kümpel, Leistungsbeziehungen zwischen verbundenen gemeinnützigen Kö, FR 2014, 51;

Schunk, Kooperation zwischen gemeinnützigen Kö und § 57 AO, DStR 2014, 934;

Hänsch, Änderung des § 6 Abs 3 EStG durch das Anti-BEPS-Umsetzungsges, Praktische Auswirkungen der "ges-geberischen Klarstellung" für Übertragungen auf (gemeinnützige) Kö, NWB 2017 S. 935;

Schwenn, Praxisleitfaden zum Formwechsel eines eV in eine gemeinnützige GmbH, npoR 2017, 192.

1 Allgemeines

Tz. 25

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Umstrukturierungen iSd UmwG – Verschmelzung, Formwechsel, Spaltung, Vermögensübertragung – sowie die zusätzlichen Einbringungstatbestände des UmwStG – haben auch bei nach § 5 Abs 1 KStG stfreien Kö große praktische Bedeutung. Diese Umstrukturierungen kommen – soweit sie nicht in einem Formwechsel bestehen – zum einen als Konzentrationsmaßnahmen, zum anderen als Dezentralisierungsmaßnahmen in Betracht. Aber: Bislang gibt es leider kein spezielles "UmwSt-Recht" für gemeinnützige Kö, das den besonderen Anforderungen des Gemeinnützigkeitsrechts (§ 55 Abs 1 Nr 4 iVm § 61 Abs 3 AO) Rechnung tragen würde.

Dabei ist zu beachten, dass

• Verschmelzung und Formwechsel stets die gesamte stfreie Kö betreffen,
• Spaltung und Vermögensübertragung sich sowohl auf die gesamte stfreie Kö als auch nur auf einzelne Bereiche der stfreien Kö erstrecken können,
• Einbringungen idR nur für einzelne Bereiche der stfreien Kö in Betracht kommen.

Zum Kreis der nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG stfreien Kö s § 5 Abs 1 Nr 9 KStG Tz 5.

Tz. 26

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Die im Einzelnen für die nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG stfreien Kö je nach ihrer Rechtsform grds in Betracht kommenden Umstrukturierungsmöglichkeiten iSd UmwG und des UmwStG zeigen die nachfolgenden Ausführungen. Dabei ist allerdings zu beachten, dass diese Umstrukturierungsmöglichkeiten tw keine praktische Bedeutung haben, weil sie zum – rückwirkenden – Verlust der StBefreiung führen würden (s Tz 29).

Tz. 27

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Redaktioneller Hinw: Nachfolgend wird im Text zur sprachlichen Vereinfachung idR

• statt des Begriffs der nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG stfreien Kö der Begriff der gemeinnützigen Kö bzw
• statt des Begriffs der gemeinnützigen Kap-Ges (GmbH, AG) der Begriff der gGmbH

gebraucht. Die Ausführungen gelten jedoch ebenso für nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG wegen Förderung mildtätiger oder kirchlicher Zwecke befreite Kö bzw die gemeinnützige AG und die gemeinnützige UG (haftungsbeschr); vgl auch AEAO Nr 22 zu § 55 Abs 1 Nr 1.

2 Verschmelzung gemeinnütziger Körperschaften

Tz. 28

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Aus § 3 Abs 1 UmwG ist zu entnehmen, dass im Bereich der gemeinnützigen Kö eine Verschmelzung – durch Aufnahme oder durch Neugründung (s § 2 UmwG) – für Kap-Ges, Gen'en und eV möglich ist (s Tz 3).

Verschmelzung stpfl GmbH auf gGmbH

Diese Verschmelzung fällt unter § 12 Abs 5 UmwStG.

§ 12 Abs 5 UmwStG hat folgenden Wortlaut:

Im Falle des Vermögensübergangs in den nicht stpfl oder stbefreiten Bereich der übernehmenden Kö gilt das in der St-Bil ausgewiesene EK abzüglich des Bestands des stlichen Einlagekontos iSd § 27 KöG, der sich nach Anwendung des § 29 Abs 1 KStG ergibt, als Einnahme iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG.

Eindeutiger Anwendungsfall dieser Regelung ist zB die Verschmelzung einer voll stpfl auf eine gemeinnützige Kö. Die offenen Rücklagen der übertragenden Kö (insbes in Form von Geldanlagen, Wertpapieren oÄ) gehen dabei in den stfreien Vermögensverwsbereich der gemeinnützigen Kö über. Da anschließend keine St-Verhaftung der offenen Rücklagen für Ausschüttungszwecke mehr vorliegt, fingiert § 12 Abs 5 UmwStG eine Ausschüttung. Die Besteuerung erfolgt durch KapSt-Abzug. Die KapSt kann allerdings nach Maßgabe der Regelungen in § 44a Abs 7 und 8 EStG wieder reduziert werden.

2.1 Gemeinnützige GmbH als übertragender Rechtsträger

2.1.1 Verschmelzung auf eine Personengesellschaft

Tz. 29

Stand: ...