Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, UmwStG (vor SEStEG) § 16 Aufspaltung oder Abspaltung auf eine Personengesellschaft

1 Die unter § 16 UmwStG fallenden Vermögensübergänge

Tz. 1

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

§ 16 UmwStG ist anzuwenden auf den

Übernehmende Pers-Ges iSd § 16 UmwStG kann eine OHG, eine KG oder PartnerschaftsGes sein, wobei es sich sowohl um eine bereits bestehende als auch um eine neu gegründete Gesellschaft handeln kann. Es ist denkbar, dass die übertragende Kö an der übernehmenden Pers-Ges oder umgekehrt die übernehmende Pers-Ges an der übertragenden Kö beteiligt ist.

Bei einer Auf- oder Abspaltung kann das BV der übertragenden Kö zT auf eine andere Kö (insoweit gilt § 15 UmwStG) und zT auf eine Pers-Ges (insoweit gilt § 16 UmwStG) übergehen.

Eine Spaltung auf eine natürliche Person ist nicht möglich, da §§ 3 Abs 1 und 124 UmwG dies nicht vorsehen und auch § 16 S 1 UmwStG nicht auf § 9 UmwStG verweist. Haritz (in H/B, 2. Aufl, § 16 UmwStG Rz 31) empfiehlt als Ausweggestaltung die Spaltung auf eine Pers-Ges mit einem zus Kleinstgesellschafter, der später ausscheidet.

Tz. 2

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

§ 16 UmwStG wird durch Regelungen im KStG ergänzt, und zwar

•	für die Zeit vor In-Kraft-Treten des StSenkG: durch § 38a Abs 1 S 3 KStG 1999, der die Auswirkungen einer Abspaltung auf eine Pers-Ges auf die Gliederung des VEK der übertragenden Kö regelt (dazu s § 38a KStG 1999 Tz 52-54);
•	für die Zeit nach In-Kraft-Treten des StSenkG: durch § 27 Abs 7 S 3 KStG nF und durch § 40 Abs 2 S 3 KStG nF, die die Auswirkungen einer Abspaltung auf eine Pers-Ges auf das KSt-Guthaben, auf das EK 02 und auf das stliche Einlagekonto regeln. S die dortigen Kommentierungen.

Der Geltungsbereich des § 15 UmwStG ist weiter als der des § 38a Abs 1 S 3 KStG 1999 und der §§ 27 Abs 7 und 40 Abs 2 KStG nF, weil er nicht auf die bisher zur EK-Gliederung verpflichteten Kö als Übertragerin begrenzt ist.

2 Entsprechende Anwendung der §§ 3-8, 10, 15 UmwStG (§ 16 S 1 und 2 UmwStG)

2.1 Allgemeines

Tz. 3

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Soweit Vermögen einer Kö durch Auf- oder Abspaltung auf eine Pers-Ges übergeht, gelten nach § 16 S 1 UmwStG die §§ 3 bis 8, 10 und 15 UmwStG entspr. Zusätzlich ist für die GewSt § 18 UmwStG entspr anzuwenden (§ 1 Abs 4 UmwStG).

Im Ergebnis wird damit die Vermögensübertragung von einer Kö auf eine Pers-Ges im Wege der Auf- oder Abspaltung ebenso behandelt wie die entspr Vermögensübertragung im Wege der Verschmelzung. Dies ist konsequent, weil das übergehende BV aus dem Bereich der KSt in den der ESt wechselt.

2.2 Entsprechende Geltung der §§ 3-8 UmwStG (§ 16 S 1 UmwStG)

Tz. 4

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Die entspr Anwendung des § 3 UmwStG bedeutet, dass die übertragende Kö das übergehende BV mit dem Bw oder mit einem höheren Wert (höchstens Tw) ansetzen darf. Bei Ansatz des Bw entsteht kein Übertragungsgewinn. Bei Ansatz eines höheren Werts ergibt sich ein stpfl Übertragungsgewinn. Die Ausführungen zu § 3 UmwStG nF Tz 26, wonach die Fin-Verw die Auff vertritt, dass das in § 3 UmwStG geregelte Wertansatzwahlrecht wegen der Maßgeblichkeit der H-Bil für die St-Bil leerläuft, gelten auch für die Auf- oder Abspaltung von einer Kö auf eine Pers-Ges.

Der Bil-Verlust bzw (bei Überschuldung) -gewinn, der sich im Fall der Abspaltung bei der übertragenden Kö infolge der Weggabe eines Teilbetriebs ergibt, ist, da gesellschaftsrechtlich veranlasst, nach § 4 Abs 1 EStG außerbilanziell zu neutralisieren.

Tz. 5

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Die entspr Anwendung des § 4 UmwStG bedeutet für die übernehmende Pers-Ges, dass sie

a)

das auf sie übergegangene BV mit den gleichen Werten wie bei der Übertragerin anzusetzen hat (idR Bw-Fortführung, s § 4 Abs 1 UmwStG);

b)

einen Übernahmegewinn (vor In-Kraft-Treten des StSenkG: erhöht um die nach § 10 Abs 1 UmwStG aF anzurechnende KSt) zu versteuern hat;

c)

im Falle eines Übernahmeverlusts

aa)

vor In-Kraft-Treten des StSenkG: diesen (gekürzt um die nach § 10 Abs 1 UmwStG anzurechnende KSt) in der Weise zu berücksichtigen hat, dass nach § 4 Abs 6 UmwStG die Wertansätze der übergegangenen WG iHd nabzb Übernahmeverlusts, höchstens aber bis zu ihren Tw, aufzustocken sind. Ein auch nach der Aufdeckung immaterieller WG noch verbleibender Übernahmeverlust darf - auf 15 Jahre verteilt - abgezogen werden ( s § 4 UmwStG nF Tz 122  ff);

bb)

nach In-Kraft-Treten des StSenkG: diesen nicht mehr stlich nutzen kann (§ 4 Abs 6 UmwStG idF des StSenkG).

Tz. 6

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Zu beachten ist, dass der Übernahmegewinn oder der Übernahmeverlust iSd § 4 Abs 4 UmwStG sich aus dem Unterschied zwischen dem Wert der bei der Spaltung auf die Pers-Ges übergegangenen WG und dem anteiligen Bw der Anteile an der übertragenden Kö bezieht. Der anteilige Bw ist nach den Regeln des § 15 Abs 4 UmwStG zu ermitteln.

Tz. 7

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Die entspr Anwendung des §§ 5 und 7 UmwStG bedeutet beim Vermögensübergang auf eine Pers-Ges mit BV, dass hinsichtlich der AE der übertragenden Kö, die an der Ermittlung eines Übernahmegewinns oder -verlusts teilhaben, für die Spaltung grds nichts Besonderes gilt, dh die Ausführungen in s § 5 UmwStG nF Tz 1 ff sind auch bei der Auf- oder Abspaltung auf eine Pers-Ges zu beachten.

Zu beachten ist jedoch, dass die AK bzw der Bw der jeweils einheitlichen Beteiligung eines AE an der übertragenden Kö für Zwecke de...