Einbringung in eine Kapitalgesellschaft nach Zivilrecht ... / 2.8.4 Bilanzierung bei Erhalt sonstiger Gegenleistungen

Die bilanzielle Behandlung der Einbringung bei Erhalt einer sonstigen Gegenleistungen soll nachfolgend an einem vereinfachten Beispiel der Einbringung eines Einzelunternehmens in eine GmbH dargestellt werden:

Praxis-Beispiel

Sonstige Gegenleistungen

Die Schlussbilanz des Einzelunternehmens weist vor der Einbringung in eine GmbH folgende Werte auf:

Schlussbilanz des Einzelunternehmens
	Buchwert	gemeiner Wert
Anlagevermögen	200.000 EUR	400.000 EUR	Eigenkapital		100.000 EUR
Umlaufvermögen	300.000 EUR	300.000 EUR	Verbindlichkeiten		400.000 EUR
selbst geschaffener Firmenwert	0 EUR	300.000 EUR
	500.000 EUR	1.000.000 EUR			500.000 EUR

Bei Ansatz der Buchwerte ohne sonstige Gegenleistungen zeigt die Eröffnungsbilanz der GmbH folgendes Bild:

Bilanz der GmbH
Anlagevermögen		200.000 EUR	Gezeichnetes Kapital		100.000 EUR
Umlaufvermögen		300.000 EUR	Verbindlichkeiten		400.000 EUR
		500.000 EUR			500.000 EUR

Wird nur ein Teil des eingebrachten Betriebsvermögens durch Stammkapital belegt oder soll nur das gesetzliche Mindest-Stammkapital von 25.000 EUR ausgewiesen werden, kann der übersteigende Buchwert des eingebrachten Betriebsvermögens entweder in die Kapitalrücklage eingestellt und/oder – unter Berücksichtigung der oben dargestellten betragsmäßigen Einschränkungen nach § 20 Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 UmwStG – als Gewährung sonstiger Gegenleistungen (z. B. Darlehen des Einbringenden) als Verbindlichkeit ausgewiesen werden. Bei einem Ausweis als Kapitalrücklage nach § 272 Abs. 2 Nr. 4 HGB zeigt die Eröffnungsbilanz der GmbH folgendes Bild:

Bilanz der GmbH
Anlagevermögen		200.000 EUR	Gezeichnetes Kapital		25.000 EUR
Umlaufvermögen		300.000 EUR	Kapitalrücklage		75.000 EUR
			Verbindlichkeiten		400.000 EUR
		500.000 EUR			500.000 EUR

Hinweis: Bei einem Ausweis als Kapitalrücklage ist der Betrag als Zugang zum steuerlichen Einlagekonto i. S. d. § 27 KStG zu erfassen.

Der Wert, mit dem die GmbH das eingebrachte Vermögen ansetzt (hier: Aktiva 500.000 EUR abzgl. Verbindlichkeiten 400.000 EUR = 100.000 EUR), gilt als Veräußerungspreis für den Einbringenden und gleichzeitig als Anschaffungskosten der im Zuge der Einbringung erhaltenen GmbH-Anteile. Für A entsteht damit unter Berücksichtigung seines Kapitalkontos im Einzelunternehmen von 100.000 EUR kein Veräußerungsgewinn. Die Anschaffungskosten seiner GmbH-Anteile belaufen sich ebenfalls auf 100.000 EUR. Werden jedoch gem. § 20 Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 UmwStG neben den neuen Anteilen sonstige Gegenleistungen gewährt (z. B. neben dem gezeichneten Kapital von 25.000 EUR ein Darlehen von 75.000 EUR), so wird deren gemeiner Wert (als Wert anderer Wirtschaftsgüter) gem. § 20 Abs. 3 Satz 3 UmwStG von den Anschaffungskosten abgezogen. Die Eröffnungsbilanz zeigt im Falle einer Darlehensgewährung als sonstige Gegenleistung folgendes Bild:

Bilanz der A-GmbH
Anlagevermögen		200.000 EUR	Eigenkapital		25.000 EUR
Umlaufvermögen		300.000 EUR	Verbindlichkeiten		400.000 EUR
			Verbindlichkeiten gegenüber Gesellschafter		75.000 EUR
		500.000 EUR			500.000 EUR

Für den Einbringenden ergeben sich somit folgende Anschaffungskosten der nach § 22 Abs. 1 UmwStG sperrfristbehafteten Anteile:

Wert des übertragenen Vermögens:
Aktiva 500.000 EUR abzgl. Verbindlichkeiten 400.000 EUR	100.000 EUR
gewährtes Darlehen	- 75.000 EUR
Anschaffungskosten der GmbH-Anteile	25.000 EUR