Einlagen und ihre Bewertung / 1 Einlage eines Wirtschaftsguts

1.1 Gesetzliche Definition der Einlage

Nach § 4 Abs. 1 Satz 8 Halbsatz 1 EStG sind Einlagen alle Wirtschaftsgüter (Bareinzahlungen und sonstige Wirtschaftsgüter), die der Steuerpflichtige dem Betrieb im Laufe des Wirtschaftsjahrs zugeführt hat. Einer Einlage steht die Begründung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts gleich.^[1] Grundfall der Einlage ist die Überführung eines Wirtschaftsguts aus dem Privatvermögen des Steuerpflichtigen in das ihm zuzurechnende Betriebsvermögen. Das kann das Betriebsvermögen seines Einzelunternehmens, aber auch sein Sonderbetriebsvermögen bei einer Personengesellschaft sein.

Die gesetzliche Definition, wonach Einlagen alle Wirtschaftsgüter (Bareinzahlungen und sonstige Wirtschaftsgüter) sind, ist nicht umfassend. Dieser Definition entsprechend unterscheidet man zwischen Bareinlagen und Sacheinlagen. Außer Geld, d. h. der Zuführung privater liquider Mittel (= Bareinlagen), können nach der Erläuterung in § 4 Abs. 1 Satz 8 EStG auch sonstige Wirtschaftsgüter Gegenstand einer Einlage sein. Unter Sacheinlagen versteht man die Zuführung von Wirtschaftsgütern, die nicht in privaten liquiden Mitteln bestehen. Gegenstand von Sacheinlagen können abnutzbare und nicht abnutzbare, materielle und immaterielle Wirtschaftsgüter aller Art sein. Abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter sind entweder voll dem Betriebsvermögen oder voll dem Privatvermögen zuzurechnen. Werden sie nicht nur vorübergehend überwiegend eigenbetrieblich genutzt, d. h. zu mehr als 50 %, dann gehören sie zum notwendigen Betriebsvermögen.^[2]

Mangels jeder Einschränkung kommen nicht nur körperliche Gegenstände, d. h. Sachen i. S. v. § 90 BGB wie etwa ein Pkw, ein Bild, ein Schrank, ein Schreibtisch oder ein Teppich, sondern auch nichtkörperliche Gegenstände wie z. B. Forderungen, Beteiligungen sowie immaterielle Güter (Urheberrechte, Patente usw.) für eine Einlage in Betracht. Das für unentgeltlich erworbene immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens geltende Aktivierungsverbot^[3]steht der Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG bei der Einlage eines selbst geschaffenen immateriellen Wirtschaftsguts nicht entgegen.^[4]

Zuführung aus einem anderen Betriebsvermögen

Die Zuführung eines Wirtschaftsguts aus einem anderen Betriebsvermögen ist als Entnahme aus dem einen Betriebsvermögen und Einlage in das andere Betriebsvermögen zu beurteilen.^[5]

Die Entnahme und Einlage ist aber nach § 6 Abs. 5 Satz 1 EStG mit dem Buchwert anzusetzen.

[1] § 4 Abs. 1 Satz 8 Halbsatz 2 EStG.

[2] BFH, Urteil v. 2.10.2003, IV R 13/03, BStBl 2004 II S. 985.

[3] § 5 Abs. 2 EStG.

[4] BFH, Beschluss v. 26.10.1987, GrS 2/86, BStBl 1988 II S. 348 Rn. 74; BFH, Urteil v. 12.6.2019, X R 20/17, BStBl 1988 II S. 348 Rn. 72.

[5] Davon ausgehend § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 3 EStG; Schmidt/Wacker, EStG, 43. Aufl. 2024, § 6 Rn. 591.

1.2 Einlagefähigkeit

1.2.1 Einlagefähige Wirtschaftsgüter

Das Wirtschaftsgut muss einlagefähig sein. Nicht einlagefähig sind Wirtschaftsgüter, die bereits zum notwendigen oder gewillkürten Betriebsvermögen des betreffenden Betriebs gehören. Ein ohnehin zum Betriebsvermögen zählendes Wirtschaftsgut kann schon begrifflich nicht eingelegt werden. Keine Einlage liegt somit vor, wenn ein Wirtschaftsgut des notwendigen Betriebsvermögens bislang in der Bilanz nicht aktiviert ist. Die Zugehörigkeit eines – nicht nur vorübergehend – überwiegend betrieblich genutzten beweglichen Wirtschaftsguts zum notwendigen Betriebsvermögen hängt nicht davon ab, ob es in der Bilanz aktiviert worden ist.^[1]

Ebenso können nicht eingelegt werden Erlöse aus sog. "Schwarzgeschäften" oder sonstigen zu Unrecht als privat behandelten Geschäften; denn sie fallen von vornherein in den betrieblichen Bereich.

Nicht einlagefägig sind auch Wirtschaftsgüter, die zum notwendigen Privatvermögen gehören, es sei denn, es tritt eine Änderung der Zweckbestimmung ein. Will ein Unternehmer z. B. sein von ihm bewohntes Einfamilienhaus in sein Betriebsvermögen einlegen, so wäre die Einlage-Buchung mangels Einlagefähigkeit des Wirtschaftsguts steuerlich ohne Wirkung. Die Bilanz ist dann fehlerhaft und muss im Wege der Bilanzberichtigung korrigiert werden.^[2]

Bei Wirtschaftsgütern, die nicht zum notwendigen Privatvermögen zählen, besteht eine solche Beschränkung jedoch nicht. Nutzt ein Steuerpflichtiger z. B. seinen zum Privatvermögen gehörenden Pkw zu 40 % betrieblich und zu 60 % privat, so kann er wählen, ob er das Fahrzeug zum gewillkürten Betriebsvermögen macht und es mithin einlegt oder nicht.

Hinweis

Einlagewille, Einlagehandlung und Dokumentation erforderlich

Ein Wirtschaftsgut, das weder notwendiges Betriebsvermögen noch notwendiges Privatvermögen ist und das als gewillkürtes Betriebsvermögen ausgewiesen werden kann, wird nur durch eine Einlagehandlung des Steuerpflichtigen, die von einem Einlagewillen getragen sein muss, zu Betriebsvermögen. Die unternehmerische Willensentscheidung, ein Wirtschaftsgut aus dem Privatvermögen in das Betriebsvermögen zu überführen, muss durch ein entsprechendes Verhalten nach außen do...